航空公司營業稅改征增值稅研究
審計廣角
作者：孫新憲 柴曉霞
【摘 要】 自2012年1月1日開始實施的營業稅改征增值稅政策（以下簡稱“營改增”）已經取得了一定的效果。從2013年8月1日起，“營改增”試點範圍推向了全國，航空運輸業作為試點行業也受到了一定影響。文章首先針對“營改增”前後航空公司相關稅負變化進行比較歸納；其次著重對我國航空公司特有的一些特殊業務活動是否應納入增值稅繳稅範圍進行甄別；再次對我國航空公司在執行“營改增”政策過程中受到的影響進行剖析；最後提出了“營改增”的具體應對措施。
【關鍵詞】 航空公司； 營改增； 常旅客計劃； 納稅籌劃
中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）12-0088-03
一、引言
為了從根本上解決貨物與勞務稅製不統一和重複征稅的問題，進而提升現代服務業的競爭力，促進產業結構的優化調整，2012年1月1日起，上海市作為第一個試點在交通運輸業和部分現代服務業展開了營業稅改征增值稅的進程。具體來講，本次營改增采用“1+6”模式，這裏“1”指的是交通運輸業，包括除了鐵路運輸之外的其他四種交通運輸方式，而“6”代表的是六種現代服務業，主要包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、物流輔助服務、鑒證谘詢服務以及有形動產租賃服務等具有“生產性質”的服務業。此次改革主要是在現行增值稅17%和13%稅率的基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率。經國務院批準，2012年8月1日起試點分批擴圍至北京、天津、廣東等8個省、直轄市，2013年8月1日在全國範圍內推行，並將廣播影視作品的製作、播映及發行等也納入了現代服務業的試點範圍。
隨著2012年上海市被列為第一個試點地區，中國東方航空公司（以下簡稱東航）成為首個試點航空公司，接下來中國國際航空公司（以下簡稱國航）在2012年9月、中國南方航空公司（以下簡稱南航）在2012年11月也陸續展開了試點工作。本文主要以國航、東航和南航（以下合稱“三大航”）作為數據采集對象進行分析說明。
二、航空公司“營改增”前後稅負情況比較
“營改增”，是指將原來需要繳納營業稅的項目改成繳納增值稅。“營改增”之前，航空公司針對所取得的收入按3%或5%適用稅率繳納營業稅，稅額僅受營業額影響，不受成本費用影響。“營改增”之後，以商品流轉過程中的增值額作為計稅依據，在實際操作中一般采用購進扣稅法，對於航空公司來講，就是用銷售收入按照11%或6%適用稅率計算出增值稅銷項稅額，減去成本項目產生的可抵扣進項稅額，二者之差就是航空公司應繳納的增值稅。因此，增值稅是將成本費用也納入稅項更加科學的計稅方式。表1列示了我國航空公司“營改增”前後應稅項目的稅率比較。
此外，本文對於航空公司的一些特殊業務活動是否應該被納入增值稅征稅範圍予以分析說明。
首先，航空公司常旅客計劃涉及的減免票收入。國際航空運輸協會（IATA）對於航空公司常旅客計劃頒布了會計指南，其中主要列舉了三種會計處理方法：或有負債法、增量成本法和遞延收入法。我國企業會計準則規定“企業在銷售產品或提供勞務的同時授予客戶獎勵積分的，應當將銷售取得的貨款或應收貨款在商品銷售或勞務提供產生的收入與獎勵積分之間進行分配，與獎勵積分相關的部分應首先作為遞延收益，待客戶兌換獎勵積分或失效時，結轉計入當期損益”。可以看出，我國航空公司對常旅客計劃采用遞延收入法進行處理，即在旅客購買服務時將授予的裏程積分先計入“遞延收益”，暫且不繳納增值稅，待旅客將積分兌換成服務時，將事先確認的“遞延收益”轉為運輸收入，這時就要為“實現”的這部分收入納稅。