第一節 估計負債基礎與會計職業判斷
估計負債是指企業因過去發生的經濟業務而承擔的某項義務，但是該項義務的確切數量須根據經驗或有關資料加以估計確定的，如產品質量擔保債務、計提技術開發費、計提績效工資等。在我國具體會計準則中，估計負債主要包括：預計負債、遞延所得稅負債、未確認融資費用、未確認融資收益等內容。
一、估計負債的基礎
（一）權責發生製基礎
《企業會計準則——基本準則》第九條規定，企業應當以權責發生製為基礎進行會計確認、計量和報告。權責發生製基礎要求，凡是當期已實現的收入和已經發生或應當負擔的費用，無論款項是否支付，都應當作為當期的收入和費用，計入利潤表；凡是不屬於當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。
在實務操作中，為了更加真實、公允的反映企業特定會計期間的財務狀況和經營成果，對於企業當期無需支付應負擔的費用，必須估計費用的同時負債，以表明企業未來的一種負債義務，使負債體現在當期的資產負債表內，強化了企業未來應履行的一項義務。我國會計準則體係的這一製度，體現了資產負債表觀，能夠是企業降低經營風險，更加關注企業的長期可持續發展的潛力。
（二）負債的公允價值
負債公允價值的定義，美國財務會計準則委員會（FASB）偏向於“資產的公允價值”，而國際會計準則委員會（IASC）現值籌委會則明確將其定義為“交換中的公允價值”。筆者結合上述理念總結歸納為：負債的公允價值是指與債務人清算中的公允價值，債務人將不得不支付給債權人以清償該負債的金額。即在當前的非強迫或非清算的交易中，雙方（獨立第三方）自願進行負債買賣的價格。企業會計人員在資產負債表日，為了體現權責發生製原則，企業會計人員需核查各類估計負債，即不能高估負債，也不能低估負債，高質量地反映出估計負債的公允價值。
（三）會計職業判斷
由於影響負債公允價值的因素紛繁複雜，並且這些因素處在不斷的變化當中，企業會計人員應持續地對這些影響因素進行分析，以判斷潛在義務是否已轉化為現時義務；如果估計負債對應的潛在義務已轉化為現時義務，則應進一步判斷履行該義務是否很可能導致經濟利益流出企業、該義務的金額是否能可靠地計量。如果履行該義務不是很可能導致經濟利益流出企業或該義務的金額不能可靠地計量，則應判斷為或有負債，否則應確認為負債。
在實務操作中，會計人員對負債的公允價值應做到客觀、公正，而不能將估計負債變成盈餘管理的工具之一，為此，我國會計準則體係要求會計人員的職業判斷必須以確鑿證據為基礎，這些確鑿證據的來源有：一是企業內部信息，如銷售合同、賬簿資料等；二是外部信息，如律師的證言、保險公司的賠償資料等。因此，會計人員的職業判斷應建立在客觀基礎之上，進一步提高估計負債的質量。
第二節 預計負債在我國會計準則中的應用
一、預計負債
（一）預計負債的含義
預計負債是指因或有事項產生的符合負債確認條件的時間或金額不確定的現實義務。根據《企業會計準則第13號——或有事項》的規定，與或有事項相關的義務同時符合以下三個條件的，企業應將其確認為負債：一是該義務是企業承擔的現時義務；盡管預計負債在金額上不確定，但可以進行合理的估計。因此，預計負債能夠在財務報表中得以確認。二是該義務的履行很可能導致經濟利益流出企業，這裏的“很可能”指發生的可能性為“大於50%，但小於或等於95%”；三是該義務的金額能夠可靠地計量。
（二）預計負債的基本特征
負債是指過去的交易或事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流出企業。根據負債的定義，負債按履行義務的時間和金額確定與否可分為三類：第一類是企業對履行義務的時間和金額能夠控製的負債，即確定性負債；第二類是企業對履行義務的時間和金額的控製存在風險的負債，即預計負債；第三類是企業對履行義務的時間和金額不能完全控製的負債，即或有負債。預計負債是介於確定性負債與或有負債之間的一種負債，具有以下基本特征：
1.預計負債是企業過去的交易或事項形成的現時義務
預計負債是企業過去的交易或事項形成的現時義務，包括法定義務和推定義務。其中，法定義務是指因合同、法規或其他司法解釋等產生的義務，是企業必須履行的責任。推定義務是指因企業的特定行為而產生的義務，是企業預期應履行的責任。
2.預計負債的結果具有風險性，但可合理估計
預計負債，符合負債的定義，一方麵，預計負債的結果具有風險性質，這與或有負債有相似之處，有別於確定性負債；另一方麵，預計負債的結果能合理估計，這與確定性負債相似，有別於或有負債。
（三）預計負債的計量
預計負債的計量包括初始計量和後續計量。
1.預計負債的初始計量
根據企業會計準則的規定，預計負債應當按照履行相關現時義務所需支出的最佳估計數進行初始計量。最佳估計數應根據不同的情況計算確定。
首先，當所需支出存在一個連續範圍，且該範圍內各種結果發生的可能性相同時，最佳估計數應當按照該範圍內的中間值確定。其次，當所需支出不存在一個連續範圍，或雖存在一個連續範圍但該範圍內各種結果發生的可能性不相同時，應分別根據或有事項涉及單個項目和涉及多個項目的不同情況確定。當或有事項涉及單個項目時，預計負債按照最可能發生的金額確定。當或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結果及相關概率計算確定。再次，當企業清償預計負債所需支出全部或部分預期由第三方補償的，補償金額隻有在基本確定能夠收到時才能作為資產單獨確認，不允許直接衝減預計負債。確認的補償金額也不應當超過預計負債的賬麵價值。
企業在確定最佳估計數時，應當綜合考慮與或有事項有關的風險、不確定性和貨幣時間價值等因素。貨幣時間價值影響重大的，應當通過對相關未來現金流出進行折現後確定最佳估計數。預計負債是因或有事項產生的，與之相關的不確定性因素較多，因此，在對預計負債進行估計時要全麵考慮，盡量避免高估或低估，避免重複調整。同時，如果預計負債的確認時點距離實際清償有較大的時間跨度，通常指時間為3年以上，且金額較大，則可以認為該貨幣時間價值影響重大，應當通過對相關未來現金流出進行折現後確定最佳估計數。
2.預計負債的後續計量
企業應當在資產負債表日對預計負債的賬麵價值進行複核。有確鑿證據表明該賬麵價值不能真實反映當前最佳估計數的，應當按照當前最佳估計數對該賬麵價值進行調整。但屬於會計差錯的，應當根據會計政策、會計估計變更和會計差錯更正準則進行處理。
（四）預計負債的披露
企業應當在附注中披露與預計負債有關的下列信息：
1.預計負債的種類、形成原因以及經濟利益流出不確定性的說明。
2.各類預計負債的期初、期末餘額和本期變動情況。
3.與預計負債有關的預期補償金額和本期已確認的預期補償金額。
（五）賬務處理
企業單獨設“預計負債”賬戶企業確認的對外提供擔保、未決訴訟、產品質量保證、重組義務、虧損性合同等預計負債。
企業根據或有事項準則確認的由對外提供擔保、未決訴訟、重組義務產生的預計負債，應按確定的金額，借記“營業外支出”賬戶，貸記本賬戶。根據或有事項準則確認的由產品質量保證產生的預計負債，應按確定的金額，借記“銷售費用”賬戶，貸記本賬戶。根據固定資產準則或石油天然氣開采準則確認的由棄置義務產生的預計負債，應按確定的金額，借記“固定資產”或“油氣資產”賬戶，貸記本賬戶（預計棄置費用）。在固定資產或油氣資產的使用壽命內，按棄置費用計算確定各期應負擔的利息費用，借記“財務費用”賬戶，貸記本賬戶（預計棄置費用）。由固定資產或油氣資產等資產棄置義務產生的預計負債，應在取得固定資產或油氣資產時，按照未來應支付金額的現值，借記“固定資產”或“油氣資產”賬戶，貸記“預計負債”賬戶。根據企業合並準則確認的預計負債，應按確定的金額，借記有關賬戶，貸記本賬戶。投資合同或協議中約定在被投資單位出現超額虧損，投資企業需要承擔額外損失的，企業應在“長期股權投資”賬戶以及其他實質上構成投資的長期權益賬麵價值均減記至零的情況下，對於按照投資合同或協議規定仍然需要承擔的損失金額，借記“投資收益”賬戶，貸記本賬戶。
企業實際清償預計負債時，借記本賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶。企業根據確鑿證據需要對已確認的預計負債進行調整的，調整增加的預計負債，借記有關賬戶，貸記本賬戶；調整減少的預計負債，做相反的會計分錄。
二、預計負債在會計準則中的具體應用
涉及預計負債的會計準則包括兩大部分：一部分是在《企業會計準則第13號——或有事項》涉及的預計負債；另一部分是散見於其它具體準則中的預計負債，包括《企業會計準則第2號——長期股權投資》、《企業會計準則第4號——固定資產》、《企業會計準則第9號——職工薪酬》、《企業會計準則第12號——債務重組》、《企業會計準則第15號——建造合同》、《企業會計準則第20號——企業合並》、《企業會計準則第27號——石油天然氣開采》。
(一)或有事項準則涉及的預計負債
1.未決訴訟或未決仲裁
未決訴訟和未決仲裁是指企業涉及尚未判決的訴訟案件、原告提出有賠償要求的待決事項。即單位作為原告或者被告，正在進行未作最後判決的民事訴訟。雙方當事人的民事糾紛起訴到法院後，法院的最後判決是確定雙方當事人權利義務的依據。在訴訟尚未結束，法院未作最後判決之前，雙方的權利義務是不確定的。如果企業勝訴，將不負有任何責任；但若企業敗訴，則負有支付原告提出的賠償要求的責任。訴訟尚未裁決之前，對於被告來說，可能形成一項預計負債。
企業在資產負債表日，依據當時實際情況和所掌握的證據合理預計預計負債，應當將當期實際發生的訴訟損失金額與已經計提的相關預計負債的差額，直接計入或衝減當期營業外支出；
2.債務擔保
債務擔保是民事關係當事人為保證債務人履行債務，保障債權人實現債權，依照法律規定或者按照當事人約定而設定的行為。債務擔保事項的擔保方到期是否承擔和履行連帶責任，需要根據債務到期時被擔保方能否按時還款加以確定。這一事項的結果在擔保協議達成時具有不確定性。債務擔保事項隻有在被擔保方到期無力還款時企業（擔保方）才履行連帶責任。企業應客觀、充分地反映企業因擔保義務而承擔的潛在風險。當債務擔保承擔的連帶責任符合預計負債的確認條件時，應將其確認為一項預計負債。
3.產品質量保證
產品質量保證是指企業對已售出商品或已提供勞務的質量提供的保證，如果發生質量問題，企業將無償提供修理服務，從而發生一些費用。這筆費用的大小取決於將來發生的修理工作量的大小。按照權責發生製的原則，企業不能等到客戶提出修理請求時，才確認因提供質量保證而產生的義務，而應當在資產負債表日對發生修理請求的可能性以及修理工作量的大小作出判斷，以決定是否在當期確認承擔的修理義務。因此，企業應當在符合確認條件的情況下，於銷售成立時確認預計負債，金額應按可能發生產品質量保證費用的數額和發生的概率計算確定。
如果企業發現產品質量保證費用的實際發生額與預計數額相差較大，應及時對預計比例進行調整；如果企業針對特定批次產品確認預計負債，則在保修期結束時，應將“預計負債——產品質量保證”賬戶餘額衝銷，即借記“預計負債——產品質量保證”賬戶，貸記“營業費用”賬戶；已對其確認預計負債的產品，如果企業不再生產，那麼應在相應的產品質量保證期滿後，將“預計負債——產品質量保證”賬戶餘額衝銷，不留餘額。
4.虧損合同
虧損合同是指在履行合同義務過程中，發生的成本預期將超過與合同相關未來流入經濟利益的合同。待執行合同是指合同各方尚未履行任何合同義務，或部分履行了同等義務的合同。當待執行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足預計負債確認條件的，應當確認為預計負債。在履行合同義務過程中，發生的成本預期將超過與合同相關的未來流入經濟利益的，待執行合同即變成了虧損合同。企業與其他方簽訂的尚未履行或部分履行了同等義務的合同，如商品買賣合同、勞務合同、租賃合同等，均屬於待執行合同。待執行合同變成虧損合同時，有合同標的資產的，應當先對標的資產進行減值測試並按規定確認減值損失，如預計虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債；無合同標的資產的，虧損合同相關義務滿足預計負債確認條件時，應當確認為預計負債。
5.重組義務
重組是指企業製定和控製的，將顯著改變企業組織形式、經營範圍或經營方式的計劃實施行為。屬於重組的事項主要包括：出售或終止企業的部分經營業務，對企業的組織結構進行較大調整，關閉企業的部分營業場所，或將營業活動由一個國家或地區遷移到其他國家或地區。
企業因重組而承擔了重組義務，並且同時滿足預計負債的三個確認條件時，才能確認預計負債。同時存在下列情況時，表明企業承擔了重組義務：(1)有詳細、正式的重組計劃，包括重組涉及的業務、主要地點、需要補償的職工人數及其崗位性質、預計重組支出、計劃實施時間等；(2)該重組計劃已對外公告。與重組有關的直接支出如果同時滿足該義務是企業的現時義務、履行該義務很可能導致經濟利益流出企業以及該義務的金額能夠可靠地計量的三個條件，才能將重組義務確認為預計負債。
企業應當按照與重組有關的直接支出確定預計負債金額，直接支出不包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新係統和營銷網絡投入等非直接支出。由於企業在計量預計負債時不應當考慮預期處置相關資產的利得和損失，所以，在計量與重組義務相關的預計負債時，也不考慮處置相關資產可能形成的利得或損失。
除了上述幾項外，還包括承諾、環境汙染治理、商業承兌彙票背書轉讓等形成的預計負債。
（二）其它具體準則涉及的預計負債
1.因長期股權投資產生的預計負債
《企業會計準則第2號——長期股權投資》規定，企業所擁有的長期股權投資，在采用權益法核算時，在確認應分擔被投資單位發生的虧損時，應當按照以下順序進行處理：首先，衝減長期股權投資的賬麵價值。其次，長期股權投資的賬麵價值不足以衝減的，應當以其他實質上構成對被投資單位淨投資的長期權益賬麵價值為限繼續確認投資損失，衝減長期應收項目等的賬麵價值。最後，經過上述處理，按照投資合同或協議約定企業仍承擔額外義務的，應按預計承擔的義務確認預計負債，計入當期投資損失。被投資單位以後期間實現盈利的，企業扣除未確認的虧損分擔額後，應按與上述相反的順序處理，減記已確認預計負債的賬麵餘額、恢複其他實質上構成對被投資單位淨投資的長期權益及長期股權投資的賬麵價值，同時確認投資收益。
2.固定資產棄置費用產生的預計負債
為了充分體現“建設資源節約型、環境友好型社會”的時代要求，樹立資產負債表和綜合收益觀，著眼促進企業長遠可持續發展，限製企業的短期行為，促進環境治理保護和人與自然的和諧，保障經濟社會和諧發展，企業應當根據會計準則的要求，將符合條件的資產棄置義務確認為預計負債。《企業會計準則第4號——固定資產》第十三條規定，確定固定資產成本時，應當考慮預計棄置費用因素。企業應當根據《企業會計準則第13號——或有事項》的規定，按照現值計算確定應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債。由於這部分支出的發生比較久遠，考慮到貨幣時間價值，通常需要計算現值，將其計入固定資產的成本，同時確認為預計負債；然後在固定資產的使用壽命期內，按照預計負債的攤餘成本和實際利率計算確定的利息費用，應當在發生時計入財務費用。
為避免企業利用當其確認的財務費用人為操縱利潤情況的發生，有關部門應隨時加強對計入財務費用的預計負債的管理，確保當期所確認的預計負債一定是期初的攤餘成本和實際利率的乘積。
3.辭退職工產生的預計負債