5.權益工具公允價值的確定
（1）股份
對於授予職工的股份，企業應按照其股份的市場價格計量。如果其股份未公開交易，則應考慮其條款和條件估計其市場價格。
（2）股票期權
對於授予職工的股票期權，因其通常收到一些不同於交易期權的條款和條例的限製，因此在許多情況下難以獲得其市場價格。如果不存在條款和條件相似的交易期權，就應通過期權定價模型來估計所授予的期權的公允價值。在選擇使用的期權定價模式時，企業應考慮熟悉情況和自願的市場參與者將會考慮的因素，如：期權的行權價格，期權期限，基礎股份的現行價格，股價的預計波動率，股份的預計股利，期權期限內的無風險利率等。此外，企業在選擇的期權定價模式還應考慮熟悉情況和自願的市場參與者將會考慮的其他因素，但是不包括那些在確定期權公允價值時不考慮的可行權條件和再授予特征因素。確定授予職工的股票期權的公允價值，還需要考慮提早行權的可能性。
6.賬務處理
（1）授予日
授予後立即可行權換取職工服務的以權益結算的股份支付，應當在授予日按照權益工具的公允價值，借記“管理費用”等賬戶，貸記“資本公積--其他資本公積”賬戶。授予後立即可行權的以現金結算的股份支付，應當在授予日以企業承擔負債的公允價值計入相關成本或費用，相應增加負債，借記“管理費用”等賬戶，貸記“應付職工薪酬--股份支付”賬戶。授予日後可立即行權的股份支付在實務中較為少見。除了立即可行權的股份支付，無論以權益結算的股份支付或者以現金結算的股份支付，企業在授予日均不做會計處理。
（2）等待期內每個資產負債表日
根據推算的股份支付額作如下賬務處理：借“管理費用”賬戶等，附服務年限條件或附非市場業績條件的權益結算股份支付，貸“資本公積——其他資本公積”賬戶，現金結算的股份支付，貸“應付職工薪酬——股份支付”賬戶。
（3）可行權日之後
對於權益結算的股份支付，在可行權日之後不再對已確認的成本費用和所有者權益總額進行調整。企業應在行權日根據行權情況，確認股本和股本溢價，同時結轉等待期內確認的資本公積（其他資本公積）。賬務處理如下：
借：銀行存款（職工按承諾的價位交付的款項）
資本公積——其他資本公積（等待期內累計的資本公積）
貸：股本（麵值）
資本公積——股本溢價
對於現金結算的股份支付，企業在可行權日之後不再確認成本費用，負債（應付職工薪酬）公允價值的變動應當計入當期損益（公允價值變動損益）。
①未兌付前的公允價值變動時：
增值時：借記“公允價值變動損益”賬戶，貸記“應付職工薪酬--股份支付”賬戶。
貶值時：借記“應付職工薪酬--股份支付”賬戶，貸“公允價值變動損益”賬戶。
②兌付時：
借記“應付職工薪酬--股份支付”賬戶，貸“銀行存款”賬戶。
7.股份支付公允價值應用的披露
企業應當在附注中披露與股份支付公允價值應用的下列信息：
（1）當期授予、行權和失效的各種權益工具總額；
（2）期末發行在外的股份期權或其他權益工具行權價格的範圍和合同剩餘期限；
（3）當期行權的股份期權或其他權益工具以其行權日價格計算的加權平均價格；
（4）權益工具公允價值的確定方法。
(二)與公允價值計量股份支付有關問題的探討
《企業會計準則第11號——股份支付》中大量運用了公允價值。公允價值是市場經濟的產物，市場價格是關於股份期權公允價值的最好證據，但是我國的證券市場並不發達，實證研究結果表明其尚為弱勢市場甚至無效市場，因而，公允價值的推行具有一定的困難。
1.公允價值計量對企業財務狀況影響分析
公允價值計量能夠客觀地計量股份支付業務，為會計信息使用者提供更為相關的會計信息。但是，公允價值計量，對於現在和將來都存在股份支付業務的企業則可能存在很大的影響。現行規定在行權前費用一般不納入表內反映，在實際行權時，才全額計入行權當期的損益；並要求企業在行權前按照公允價值確認負債或權益，並將費用計入當期或等待期的損益。這會影響企業期末資產負債表和利潤表。當股價波動較大時，會造成淨利潤、負債、所有者權益相應的激烈波動。
2.股份支付方式的選擇存在利潤操縱空間
根據《企業會計準則第11號——股份支付》的規定，以現金結算的股份支付按照行權日權益工具的公允價值計量，而以權益結算的股份支付按照授予日權益工具的公允價值計量。這樣就導致相同的員工服務和相同程度的激勵，由於股份支付的結算方式不同企業記錄的成本費用、淨資產、負債都不同。在權益工具的公允價值波動較大的情況下，兩種股份支付方式會計處理的不同，會使企業的淨資產、負債、淨利潤存在較大差異，一方麵不能客觀反映企業的利潤，另一方麵也為企業提供了操縱利潤和粉飾財務報表的空間。企業可能選取不同的股份支付方式以達到操縱會計信息的目的。以權益結算的股份支付按照權益工具授予日的公允價值計量，無法如實反映企業為獲取職工服務應負擔的股份支付費用。為解決上述問題，必須統一股份支付的結算方式的會計核算。可以規定以權益結算的股份支付，按照資產負債表日或行權日權益工具的公允價值計量，與以現金結算的股份支付會計處理形成一致。
3.權益結算方式不能如實反映企業換取服務的對價
按授予日權益工具的公允價值確認成本費用，當等待期結束權益工具的公允價值與授予日差異較大時，原計入成本或費用的金額無需調整，使企業應負擔的股份支付費用不能客觀反映。當股價處於上升趨勢時，以權益結算的股份支付由於按授予日股票期權的公允價值計量，各期計入成本或費用的金額較少，與實際的股票期權公允價值不符。反之，如果股價不斷下跌，企業記錄的股份支付費用較多，與實際的股票期權公允價值不符。股份支付費用與實際的股票期權公允價值不符，未能如實反映企業為獲取職工服務應負擔的費用或成本。
4.權益工具公允價值的估計具有不確定性
股份支付準則雖然為股權激勵的會計處理提供了依據，但其計量的公允性仍然沒有很好地解決。我國股份支付準則主要是從權益工具的數量上對當期應計入的成本或費用進行調整，而沒有考慮每份權益工具公允價值的變化對當期應計入的成本或費用的影響。根據股份支付會計準則的規定，無論何種股份支付始終是按照權益工具的公允價值進行計量的。但公允價值的確認和計量在任何國家都是難題之一。我國會計準則規定：存在活躍市場的，公允價值應當以市場價格為基礎確定其公允價值；不存在活躍市場、但同類或類似資產或負債存在活躍市場的，公允價值應當以調整後的市場價格為基礎確定其公允價值；不存在同類或類似的可比市場交易，可采用其他估值技術確定公允價值，如采用期權定價模型等。根據我國現狀，股票期權的公允價值一般不存在“活躍市場”，因此，采用期權定價模型估計權益工具的公允價值就成為企業的選擇。對於采用什麼模型作為“估值技術”，股份支付準則未做出明確規定，準則應用指南中隻規定了選用期權定價模型應考慮的因素。股票期權公允價值的估值模型由企業自行選擇。不同的估值模型確定的公允價值可能相差較大，這無疑使權益工具公允價值的估計具有較大不確定性，也使企業通過選擇估值模型來調節利潤成為可能。若企業在授予日對權益工具的公允價值估值很低，即使等待期結束時，市價遠遠高於行權價，企業計入成本費用的金額也無需調整，從而達到利潤操縱目的。
由於企業自由選擇估值模型會給企業帶來較大的利潤調節空間，因此必須明確規定可供企業選擇的估值模型，以及每種模型適用的條件和範圍，企業根據準則的規定結合自身實際進行選擇，以壓縮利潤調節空間，保證會計信息質量。另外，我國還要努力培育各級市場，特別是資本市場，為公允價值的取得提供更為客觀的來源，從而使公允價值的取得更為客觀。
四、公允價值在《企業會計準則第12號——債務重組》中的應用
債務重組是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。債務重組中定義的“債權人作出讓步”是指債權人同意發生財務困難的債務人現在或者將來以低於重組債務賬麵價值的金額或者價值償還債務。債權人作出讓步的情形主要包括：債權人減免債務人部分債務本金或者利息、降低債務人應付債務的利率等。債務人發生財務困難是債務重組的前提條件，而債權人作出讓步是債務重組的必要條件。這裏強調的是一個實質的讓步，包括本金的減免或者是利息的減免，降低債務人的利息率等等。債務重組讓步的實質決定了債務重組的賬務處理中必然會存在債務人確認“營業外收入－債務重組利得”和債權人確認“營業外支出－債務重組損失”。債務重組的方式主要有以資產清償債務、債務轉為資本、修改其他債務條件以及以上三種方式的組合。
(一)公允價值在債務重組會計處理中的應用
公允價值計量模式在債務重組的會計處理中應用比較廣泛，充分體現了資產負債表觀。
1.債務人的會計處理
債務人應當將重組債務的賬麵價值超過清償債務的現金、非現金資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組後債務賬麵價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》所規定的金融負債終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外收入（債務重組利得）。
非現金資產公允價值與賬麵價值的差額，應當分別不同情況進行處理：非現金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業會計準則第14號——收入》的規定，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。非現金資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬麵價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。非現金資產為長期股權投資的，其公允價值和賬麵價值的差額，計入投資損益。
2.債權人的處理
債權人應當將重組債權的賬麵餘額與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組後債權的賬麵價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》所規定的金融資產終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外支出（債務重組損失）等。重組債權已計提減值準備的，應當先將上述差額衝減已計提的減值準備，衝減後仍有損失的，計入營業外支出（債務重組損失）；衝減後減值準備仍有餘額的，應予轉回並抵減當期資產減值損失。
債權人收到存貨、固定資產、無形資產、長期股權投資等非現金資產的，應當以其公允價值入賬。
3.采用非現金資產清償債務的，非現金資產公允價值的確定方法
債務重組采用非現金資產清償債務的，非現金資產的公允價值應當按照下列規定進行計量：
（1）非現金資產屬於企業持有的股票、債券、基金等金融資產的，應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定確定其公允價值。
（2）非現金資產屬於存貨、固定資產、無形資產等其他資產且存在活躍市場的，應當以其市場價格為基礎確定其公允價值；不存在活躍市場但與其類似資產存在活躍市場的，應當以類似資產的市場價格為基礎確定其公允價值；采用上述兩種方法仍不能確定非現金資產公允價值的，應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。
4.修改其他債務條件涉及或有應付金額
根據《企業會計準則第12號——債務重組》第七條規定，以修改其他債務條件進行債務重組涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合《企業會計準則第13號——或有事項》中有關預計負債確認條件的，債務人應將該或有應付金額確認為預計負債。比如，債務重組協議規定，債務人在債務重組後一定期間內，其業績改善到一定程度或者符合一定要求（如扭虧為盈、擺脫財務困境等），應向債權人額外支付一定款項，當債務人承擔的或有應付金額符合預計負債確認條件時，應當將該或有應付金額確認為預計負債。上述或有應付金額在隨後會計期間沒有發生的，企業應當衝銷已確認的預計負債，同時確認營業外收入。重組債務的賬麵價值與重組後債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額作為債務重組利得，計入營業外收入。需要說明的是，在附或有支出的債務重組方式下債務人應當在每期末，按照或有事項確認和計量要求，確定其最佳估計數，期末所確定的最佳估計數與原預計數的差額，計入當期損益。
對於債權人而言，以修改其他債務條件進行債務重組，修改後的債務條款中涉及或有應收金額的，不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組後債權的賬麵價值。或有應收金額屬於或有資產，或有資產不予確認。隻有在或有應收金額實際發生時，才計入當期損益。
5.公允價值應用的披露
債務人應當在附注中披露與債務重組有關的下列信息：
（1）債務重組方式；
（2）確認的債務重組利得總額；
（3）將債務轉資本所導致的股本（或實收資本）增加額；
（4）或有應付金額；
（5）債務重組中轉讓的非現金資產的公允價值、由債務轉成的股份的公允價值和修改其他債務條件後債務的公允價值的確定方法及依據；
債權人應當在附注中披露與債務重組有關的下列信息：
（1）債務重組的方式；
（2）確認的債務重組損失總額；
（3）債權轉為股份所導致的投資增加額及投資占債務人股份總額的比例；
（4）或有應收金額；
（5）債務重組中受讓的非現金資產的公允價值、由債權轉成的股份的公允價值和修改其他債務條件後債權的公允價值的確定方法及依據。
（二）公允價值計量對會計信息質量和企業財務的影響
1.增強了會計信息的相關性
債權人在債務重組中收到的非現金資產，應當以非現金資產的公允價值入賬，反映了市場經濟的實質：盡量避免更少的損失，盡快增強資產的變現能力。用公允價值計量債務重組中收到的非現金資產符合市場經濟發展條件的，也符合交易雙方的利益，能夠較及時且更真實地反映出企業的會計信息。對公允價值計量的采用，克服了因采用成本計價而對企業資產價值低估的缺陷，從而可以更真實地反映企業的資產價值及經營業績。
2.債務重組收益計入當期收益會導致淨利潤大增
債務人應將重組債務的賬麵價值與實際支付現金、轉讓的非現金資產公允價值、股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件後債務的公允價值作為重組後債務的入賬價值。重組債務的賬麵價值與重組後債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益。這就明確肯定了債務重組利得可以通過計入營業外收入而計入企業的利潤，企業或公司可以通過債務重組而獲得巨大的利潤。這樣一些本無清償能力的公司，一旦債權人讓步，獲得債務全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當期利潤表中，可能極大地提升每股收益水平。經營業績較差的公司可能會利用這種方式來操縱利潤，蒙蔽投資者。債務重組中的公允價值成為一些上市公司為避免被ST的救命稻草，上市公司通過債務人的慷慨豁免或以自身低值資產衝抵巨額債務等方式，將數額巨大的債務重組收益計入企業利潤，實現扭虧為盈。*ST長控（現已被浪莎收購）的債務重組就是一個典型案例。2008年，*ST長控，由於債權人豁免債務，將2.7億元債務重組收益計入當期利潤，致使當期利潤巨增。複牌上市當天，股價漲幅高達849%。
五、公允價值在《企業會計準則第14號——收入》中的應用
收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。其中“日常活動”是指企業為完成其經營目標所從事的經常性活動以及與之相關的活動。工業企業轉讓無形資產使用權、出售不需用原材料等，屬於與經常性活動相關的活動，由此產生的經濟利益的總流入也構成收入。企業處置固定資產、無形資產等活動，不是企業為完成其經營目標所從事的經常性活動，也不屬於與經常性活動相關的活動，由此產生的經濟利益的總流入不構成收入，應當確認為營業外收入。按照企業從事日常活動的性質，可將收入分為銷售商品收入、提供勞務收入、讓渡資產使用權收入、建造合同收入等。
《企業會計準則第14號——收入》在收入確認中引入公允價值。公允價值是公允價值著眼於交易的現在和未來，能夠真實反映收入給企業帶來的經濟利益，能夠準確披露企業的經營業績，能夠幫助信息使用者做出正確的決策。在收入確認中引入公允價值，讓公允價值發揮其應有的作用，是具現實性與可行性的。
（一）公允價值計量原則
《企業會計準則第14號——收入》第五條規定，企業應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協議價款不公允的除外。我國會計準則體係取消關聯方交易差價的相關規定，體現了資產負債表觀。
（二）分期收款銷售收入的計量
公允價值在《企業會計準則第14號——收入》中的實際運用領域之一是分期收款。合同或協議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。
根據《會計準則第14號——收入》第五條規定，企業銷售商品滿足收入確認條件時，應當按照已收或應收合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。從購貨方已收或應收的合同或協議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協議明確規定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協議價款的現值確定其公允價值。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內，按照應收款項的攤餘成本和實際利率計算確定的攤銷金額，衝減財務費用。
（三）售後回租銷售收入的計量
采用售後租回方式銷售商品的，收到的款項應確認為負債；售價與資產賬麵價值之間的差額，應當采用合理的方法進行分攤，作為折舊費用或租金費用的調整。有確鑿證據表明認定為經營租賃的售後租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按售價確認收入，並按賬麵價值結轉成本。
六、公允價值在《企業會計準則第21號——租賃》中的應用
租賃，是指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人，以獲取租金的協議。由於租賃具有將一項資產的所有權和使用權相分離、融物與融資為一體、租賃形式靈活多樣等優點，使其成為許多國有企業取得資產使用權的重要方式。我國按租賃資產所有權有關的風險和報酬歸屬於出租人或承租人的程度劃分為經營租賃和融資租賃。
（一）公允價值在租賃會計處理中的應用
在經營租賃下，由於與資產所有權有關的風險和報酬仍歸出租方所有，出租方仍然保留出租資產的賬麵價值，承擔出租資產的折舊以及其他費用，按期取得作為其他業務收入的租金收益。承租方對租入資產不需要作為本企業的資產計價入賬，不需要計提折舊。對承租人允諾的支付租金的義務，一般不需要在資產負債表上列為一項負債，而應在租賃期限內均衡地計入費用。如果該項租金於租賃月份的次月支付，在發生支付租金義務的當月，應貸記“其他應付款——應付租賃費”賬戶；如果采取預付租金方式，其預付租金應在“待攤費用”賬戶核算；如果采取支付押金方式，則在“其他應收款——存出保證金”賬戶核算。由此可見，經營租賃的會計處理未涉及公允價值。