2.3.1 概述
土地賦稅，就是國家以土地作為征稅對象，憑借政治權力從土地所有者或土地使用者手中無償地、強製地取得部分土地收益的一種賦稅形式。對土地課稅，不僅是國家財政收入的一個重要來源，而且是調整土地關係、調節土地收益分配、促進土地資源合理配置的有效手段。廣義而言，凡直接對土地及土地上的附著物征收的賦稅，均可稱為土地稅。對土地應該設置哪些稅，各種稅的稅率如何確定，課征時機如何選擇，應由誰來負擔，以及各種稅轉嫁的可能性，課稅成本等，均是製定土地賦稅政策時所必須考慮的基本問題。無論如何，土地賦稅政策必須與整個土地政策係統配合協調，隻有這樣做才能有利於解決存在的土地問題，有利於促進土地合理利用，才能做到賦稅的公平負擔。
土地賦稅政策是指國家或社會為特定的目的，對土地稅製、稅種、稅率、征收管理辦法等法律規範的控製，從而調節土地的供需矛盾及其收益分享。土地賦稅政策的特征主要取決於一定曆史時期的國家基本土地製度及土地政策，並服務於國家的經濟政治任務。土地賦稅在保障國家財政收入、平衡負擔、促進土地的合理利用等方麵具有重要作用。具體說，中古時期土地賦稅的功能主要表現在保障國家的財政收入方麵。作為國家財政收入的重要保障是土地賦稅最古老而又最基本的功能。
唐前期的國家賦稅收入，以自耕農為主要的納稅人，以取自生產過程的實物稅為基本形式。從稅目構成和數量預算來看，唐前期的土地賦役收入是以向“課口見輸”者征收的租庸調為主要支柱，逐漸增添了按畝計征的地稅，據戶等高低分征的戶稅，以及由色役的代役錢演化的資課等稅目，並一直保持穩定的計劃形態，沿用至天寶末年。中唐以後，均田製隳壞，仍然實行有名無實的租庸調製，引發了財政積弊的激化和社會民生的動蕩不安，安史之亂對唐代社會、經濟的全麵浩劫，迫使唐王朝放棄了執行160多年的租庸調製，於建中元年（780年）頒布實施兩稅法。
關於唐前期土地賦稅政策主體的租庸調製，前輩學者已做了大量研究。如鞠清遠先生的《唐代財政史》、韓國磐先生的《隋唐五代史論集》、陳明光先生的《唐代財政史新編》、李錦繡先生的《唐代財政史稿》、張澤鹹先生的《唐五代賦役史草》、鄭學檬先生主編的《中國賦役製度史》以及財政部編著的《中國農民負擔史》第一卷等的相關部分，對唐前期租庸調製實施的原因、稅製內容，包括稅額及其附加、稅收負擔水平及其轉嫁、社會作用及曆史地位等，都已做出精辟論證，並達成了部分共識。本節主要從政策結構的角度來探討唐前期的土地賦稅政策。
2.3.2 唐前期土地賦稅政策的特點
唐前期的國家賦稅收入，以自耕農為主要的納稅人，以取自生產過程的實物稅為基本形式。從稅目構成和數量預算來看，唐前期以向“課口見輸”者征收的租庸調是國家財政的主要支柱，逐漸增添了按畝計征的地稅，據戶等高低分征的戶稅，以及由色役的代役錢演化的資課等稅目，並一直保持穩定的計劃形態，沿用至天寶末年。
以丁身為征稅對象的租庸調，是唐前期土地賦稅政策的基本特點，具體包括稅目、征稅物品、征稅標準、稅率、納稅對象、稅收分配等稅製政策，以及相關的丁戶優複蠲免政策和戶籍管理政策等方麵。租庸調製的政策構成完整、細化，具有很強的政策法律化特征，其成熟性、周密性均超過了前代的賦稅政策，是中古時期稅製方案的典型代表之一。其政策特點歸納如下：
1.以租庸調為主體框架的賦稅政策，具有征收實物相對固定、稅率的穩定的特點
唐武德二年二月下令：“每丁租二石，絹二丈，綿三兩，自茲以外，不得橫有調斂。” 武德七年頒布均田令的同時，又發布了更為詳細的賦役之法，至到天寶年間，租庸調的稅率仍保持不變。規定如下：“課戶每丁租粟二石，其調隨鄉上所產，綾絹施各二丈，布加五分之一；輸綾絹者綿三兩，輸布者麻三斤，皆書印焉。凡丁歲役二旬（有閏之年加二日），無事則收其庸。每日三尺（布加五分之一）。”
租庸調的丁租武德二年（619年）規定“每一丁租二石”。武德七年（624），頒新律令，重申丁租二石，並規定嶺南等地以輕稅代替庸調。唐朝丁租的租額載入律令，因而非常固定，開元天寶以前，律令格式迭經修改，但丁租的租額卻始終不變。即使國家財政極端困難之時，或聚斂之臣大肆刻剝之時，丁租的租額都不變。就全國大多數地區而言，丁租的租額始終是每丁二石。個別地區有例外，唐代西州（今吐魯番地區），因該地區人多地少，平均每戶墾田不足10畝，所以該地區的丁租定為每丁6鬥，但就這些地區而言，丁租的標準也是固定不變的，如西州地區，目前所見的吐魯番出土的戶籍文書中所記載的丁租額始終不變，都是六鬥。
就調絹綿來說，唐初一丁的調額恰好等於隋開皇三年規定的“丁男一床”的調額，到武德七年（624年）四月初一頒新律令時，其賦役令又重申了上述的調額，隻是賦役令特別強調麻鄉調麻、布的問題。武德以後，每次修訂律令，也都是重申了唐初確定的調額，而未做調整。因此可以說，建中元年（780年）以前，唐代租庸調製下的調額始終不變。庸調的折納，主要是折納米粟。安史之亂後一段時間，江淮荊襄一帶庸調的折錢，是特殊情況所造成。
唐朝建立後，吸收隋朝速亡的曆史教訓，“征斂賦役，務在寬簡”。 武德七年（624年）四月一日頒新律令，對力役有明確規定：“凡於歲役二旬，若不役，則收其傭，每日三尺”。新的役製與隋朝相比取庸免役的範圍更加擴大，既無年齡限製，也無役種限製。唐前期以庸代役較為普遍，經常將“庸”、“調”合計為丁每歲二匹。如景雲二年（708年）兵部尚書韋嗣立上疏：“臣竊見食封之家，其數甚眾，咋聞戶部雲，用六十餘萬丁，一丁兩匹，計一百二十萬匹以上”。據《通典》記載：“按天寶中天下計賬，戶約有八百九十餘萬，……課丁八百二十餘萬，其庸調租等約出比綿郡縣計三百七十餘萬丁，庸調輸絹約七百四十餘萬匹（杜佑自注：每丁計兩匹）。……約出布郡縣計四百五十餘萬丁，庸調輸布約千三十五端（杜佑自注，每丁兩端一丈五尺，十丁則二十三端也）。”韋嗣立的奏疏和《通典》記錄的天寶計賬都表明當時的正役絕大多數已為庸絹布所取代。唐前期征庸代役普遍性，使得庸絹布占據政府絹布形態的財政收入的主要部分，但就局部地區而言，作為正役的力役仍然存在，但庸與正役不並征。
唐律嚴禁官吏擅自增減租庸調的法定稅率。《唐律疏議》卷一三《戶婚律》“差科賦役違法”條規定：“若非法而擅賦斂，及以法賦斂而擅加益，贓重入官者，計所擅坐贓論；入私者，以枉法論，至死者，加役流”。《唐律疏議》對此解釋說：“依《賦役令》：‘每丁，租二石，調、絹二丈，綿三兩，布輸二丈五尺，麻三斤，丁役二十日，’此是每年以法賦斂。皆行公文，依數輸納，若臨時別差科者，自依臨時處分。如有不依此法而擅有所征斂，或雖依格、令、式而擅加益，入官者，總計贓至六疋，即是重於杖六十，皆以‘坐贓’科之……”
唐前期政府嚴格控製租庸調稅率的立法權和解釋權，在政治上起到加強中央集權和防止激化社會矛盾的作用，在經濟上起到保障租庸調預算收入穩定的作用。
2.租庸調稅率的穩定，使得丁男數量成了影響租庸調總收入的惟一變量
及時、準確地掌握當年的“課口見輸”數量，是實施租庸調製的關鍵。為此，唐朝在出台丁戶優複蠲免政策的同時，執行“蠲符”製度，防止優免政策濫用。
首先，確定“課口見輸”的範圍。課口的劃定，以全體編戶齊民為對象據年齡而劃分的，丁齡的起止年限，武德七年（624年）定為二十一至五十九歲，中宗時一度縮短為二十二至五十七歲，玄宗天寶三載（744年）十二月改為二十三至五十九歲。
其次，製定丁戶優複蠲免政策，規定：“凡丁戶皆有優複蠲免之製。諸皇宗籍屬宗正者，及諸親五品以上父祖兄弟子孫，及諸色雜有職 掌人，若孝子順孫義夫節婦，誌行聞於鄉閭者，州縣申省奏聞，表其門閭，同籍悉免課役”。免除租庸調的，主要是貴族和官僚家庭的丁男。至於所謂“諸色雜有職掌人”，大多是正在承擔兵役或其他官府徭役的農民。因此，租庸調征稅對象主要是廣大均田農。
最後，實行“蠲符”製度，防止濫施優免。唐朝在製定賦稅優免政策的同時，為確保賦稅收入，防止濫施優免，而實行“蠲符”政策。唐令規定：“諸任官應免課役者，皆待蠲符至，然後注免。符雖未至，驗告身灼然實者亦免”。“蠲符”由各州按中央規定的統一格式和數量製作，上交戶部，由戶部負責簽發。玄宗即位之初，改革財政管理製度，對“蠲徭役者給蠲符，以流外及九品京官為蠲使，歲再遣之。”可見“蠲符”政策的執行表明唐朝對掌握課口優免政策實施監督控製，以防止國家賦稅收入的流失。
3.租庸調製必須以嚴格的戶籍管理作為基礎
唐前期政府為準確掌握“課口見輸”數量，保證國家賦稅收入的穩定，實施嚴格的戶籍管理成為政府必然的政策選擇。為此，唐朝執行嚴格的“每歲一團貌”，“每一歲一造計賬，三年一造戶籍” 的戶籍管理政策。
唐前期“團貌”是承襲了隋代的大索貌閱，因唐代貌閱按一定地區或一定戶數分團進行，故又稱“團貌”。主要是核查“年將入丁，老、疾應名課役及給侍者”。防止“課口見輸”量因非自然因素所引起的變動，保障國家賦稅的征收。
“三年一造籍”即勘造戶籍。唐代造籍由各縣戶曹負責，戶籍一式三份，一份送尚書省戶部，州、縣各存一份。唐前期戶籍的勘造狀況及其樣式，經文獻記載與敦煌吐魯番出土文書的相互印證，已為今人所了解，戶籍包括戶口、田地以及賦役應承狀況三個部分，核心內容是賦役，如唐開元時人陳章甫所說：“夫籍者所以編戶口計租賦耳”。 所以，《唐律·戶婚律》規定：“諸脫戶者，家長徙三年；無課役者，減二等，女戶又減三等。脫口及增減年狀（原注：謂疾、老、中、小之類）以免課役者，一口徙一年，二口加一等，罪止徙三年。其增減非免課役及漏無課役口者，四口力一口，罪止徙一年：牛；即不滿四口，杖六十。”對漏脫女戶、漏脫有男口而無課役戶、漏脫課役戶依據對賦稅收入影響程度給予不等處罰，其中對賦稅收入有直接影響的丁口課役戶，即對“課口見輸”漏脫的處罰最重。對“裏正及州、縣官司，各於所部之內，妄為脫漏戶口，或增減年狀，以出入課役，一口徙一年，二口加一等，十五口流三千裏”。
“每歲一造計賬”，據《唐玄宗開元二十五年令》規定：“諸課役，每年計賬至尚書省，度支配來年事，限十月三地下日以前奏訖。”唐前期確定了地方編製和上報計賬資料，度支據以編製下個年度的租庸調預算收入計劃，並於十月三十日之前呈送皇帝審批等一係列程序。執行嚴格的勘造籍賬的製度，目的是保障自下而上編製租庸調製預算收入計劃的準確性。