政府補助中會計與所得稅處理的規定和應用
理論探索
作者：王化敏
【摘要】《企業會計準則第16號——政府補助》（財會〔2006〕3號，以下簡稱“政府補助準則”）第二條規定，政府補助是指企業從政府無償取得的貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業所有者投入的資本。企業收到政府補助，會計計量的賬麵價值與企業所得稅法確認的計稅基礎有何差異，應納稅所得額有無納稅調整事項，這需要從會計準則和所得稅法的規定上做進一步分析。本文試圖從代表性案例上加以說明和解釋。
【關鍵詞】政府補助會計處理稅務處理
一、政府補助的特點及分類
1、無償性
無償性是政府補助的基本特點。這一特點將政府補助與政府作為企業所有者投入的資本、政府采購等政府與企業之間雙向、互惠的經濟活動區分開來。政府補助通常還要同時滿足兩個條件才可予以確認：一是政策條件，企業隻有符合政府補助政策的規定，才有資格申請政府補助。二是使用條件，企業已獲批準取得政府補助的，應當按照政府相關文件等規定的用途使用政府補助。
政府資本性投入不屬於政府補助。政府如以企業所有者身份向企業投入資本，將擁有企業相應的所有權，分享企業的經營成果，即企業利潤。在這種情況下，政府與企業之間的關係是投資者與被投資者的關係，屬於互惠互利交易。這與其他單位或個人對企業的投資在性質上是相同的。
2、直接性
直接性是政府補助是企業從政府直接取得的資產，包括貨幣性資產和非貨幣性資產，形成企業的收益。不涉及資產直接轉移的經濟支持。不屬於政府補助準則規範的政府補助，比如政府與企業間的債務豁免，除稅收返還外的稅收優惠，如直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等。此外，增值稅出口退稅不屬於政府補助。根據相關稅收法規規定，對增值稅出口貨物實行零稅率。由於增值稅是價外稅，出口貨物前道環節所含的進項稅額是抵扣項目，體現為企業墊付資金的性質，增值稅出口退稅實質上是政府歸還企業事先墊付的資金，不屬於政府補助。
在具體實務中，政府補助的形式主要有財政撥款、財政貼息、稅收返還和無償劃撥非貨幣性資產等。政府補助準則規定，企業在會計處理上應當劃分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。一是與資產相關的政府補助，是指企業取得的、用於購建或以其他方式形成長期資產的政府補助；二是與收益相關的政府補助，是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。一般情況下，政府補助屬於與收益相關的政府補助。因為根據市場經濟條件下政府補助的原則和理念，政府補助主要是對企業特定產品由於非市場因素導致的價格低於成本的一種補償。與資產相關的政府補助最終也是與收益相關，隻是暫時作為遞延收益處理，在相關資產形成、投入使用並提取折舊或攤銷時從遞延收益轉入當期損益。
二、政府補助的會計處理規定
政府補助準則規定，政府補助有兩種會計處理方法，即收益法與資本法。所謂收益法是將政府補助計入當期收益或遞延收益；所謂資本法是將政府補助計入所有者權益。收益法又有兩種具體方法：總額法與淨額法。總額法是在確認政府補助時，將其全額確認為收益，而不是作為相關資產賬麵餘額或者費用的扣減。淨額法是將政府補助確認為對相關資產賬麵金額或者所補償費用的扣減。政府補助準則要求采用的是收益法中的總額法，以便更真實、完整地反映政府補助的相關信息，並通過“其他應收款”、“營業外收入”和“遞延收益”科目核算。“遞延收益”科目核算不能一次而應分期計入當期損益的政府補助。計入當期損益的政府補助直接計入“營業外收入”科目；與資產相關或與以後期間收益相關的，先計入“遞延收益”科目，然後分期計入“營業外收入”科目。企業取得的政府補助之所以確認為營業外收入，是因為企業在日常活動中取得的政府補助，形成經濟利益流入的組成部分，但由於是無償的，又不符合銷售收入或提供服務收入的確認條件，因此計入營業外收入，或者通過“遞延收益”科目分期計入“營業外收入”科目。