新會計準則下無形資產研發費用的會計處理探究
論壇
作者：張莉 傅建華
摘要：由於經濟全球化時代的影響及市場經濟日益成熟的帶動，企業間的競爭也日趨激烈，高新科學技術的研究開發對企業生存、競爭愈顯重要。研發費用在企業總支出中比重不斷增大，研發費用的重要性日益顯現，研發支出應該費用化還是資本化，也一直是會計學界亟待研究和解決的問題。本文從研發支出會計處理的國際比較入手，針對我國現行的研發支出“有條件資本化”的會計處理方法，結合在實際應用中存在的問題，提出相關的改進建議。
關鍵詞：企業會計準則 研發支出 會計處理
科技創新是知識經濟的第一推動力，要從根本上轉變經濟增長方式，需要加強技術創新，掌握更多的自主知識產權。而創新的能力與研發投入息息相關。溫家寶總理曾說過，“我認為有兩個數字比GDP更為重要，一是教育經費占國民經濟的比重；一是研發經費占生產的比重”。可見研發與創新不僅關係到企業的核心競爭力，更關係到國家的可持續發展。隨著知識經濟的來臨，研發支出在企業總支出中所占比重越來越大，進而成為決定企業生存和發展的重大因素。因此對於研發費用的會計核算的研究也具有積極的現實意義。
一、當前國際上對研究與開發費用的會計處理方法分析
結合各國的會計實踐來看，對研發支出的會計處理概括起來可分為三大類：全部費用化、全部資本化和有條件資本化三種處理方式。
（一）全部費用化
即不區分研究階段和開發階段，隻要支出一發生就計入當期費用。雖然企業越來越注重研發費用投入，但並不是有投入就一定能形成具有市場效應的科研成果。並且研究開發費用所帶來的未來經濟效益具有高度不確定性，即便能帶來收益其金額也難以計量。因此，根據會計的穩健性原則，研發費用應該全部費用化。以美國、德國、加拿大為代表。
（二）全部資本化
是將研發費用在發生期內歸集起來，隻要預期未來具有收益性就確認為資產，並在開發成功取得收益時再予以攤銷。這種方法假定企業同時或在連續的幾年內存在若幹研究與開發項目，不論風險多大，有些項目最終總能成功，形成某些無形資產並取得收益。因此，根據權責發生製原則，予以資本化。以荷蘭、巴西、瑞士為代表。
（三）有條件資本化
是將符合某些特定“條件”（各國具體資本化條件各有不同）的研究開發費用予以資本化，其他研究開發費用則在發生時計入當期損益。這是一種比較折中的處理方法，主要是考慮到研究開發費用有條件資本化，在一定程度上符合配性比性原則。從資產負債表觀的核心地位出發，促進了企業長期可持續發展，避免短期行為。以國際會計準則、英國、日本為代表。
二、我國新會計準則中關於研發費用的規定
國際上對研發費用的處理模式主要有費用化、資本化和有條件的資本化三種。我國迄今為止還沒有針對研發支出製定相應的會計準則，隻是在無形資產準則中對於研發支出的問題進行了規範。而2006 年我國新頒布的《企業會計準則第6 號——無形資產》則向國際會計準則靠攏，實行的是研發費用有條件的資本化處理模式。以下將從研發費用的涵義界定和確認計量兩個方麵進行論述。
（一）涵義界定
企業內部自行研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。其中研究是指為獲取並理解新的技術或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用於某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。
（二）確認計量
將研究開發活動分為研究和開發兩個階段，研究階段發生支出計入當期損益；而開發階段，滿足技術可行性等條件的支出資本化。
企業內部研究開發項目研究階段的支出全部費用化，應當於發生支出時直接計入當期損益；而開發階段的支出滿足一定條件可以予以資本化，計入無形資產成本；不符合資本化條件的計入當期損益。如果確定無法區分研究階段的支出和開發階段的支出，應將其所發生的研發支出全部費用化，計入當期損益。新準則中規定開發階段中有關支出予以資本化計入無形資產的成本，必須同時滿足以下條件：（1）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。（2）具有完成該無形資產並使用或出售的意圖。（3）無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場；無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性。（4）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，並有能力使用或出售該無形資產。（5）歸屬於該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。