借殼上市會計處理淺析
財經縱覽
作者：陳欣
作者簡介：陳欣，女，會計學，碩士，西安財經學院。
摘要：隨著中國資本市場的不斷發展，借殼上市已成為廣大非上市公司謀求上市的一種捷徑。我國政府鼓勵並支持有能力的企業通過借殼重組方式進行上市融資，但我國會計政策、法規對借殼上市還存在一些不明確或缺乏實際操作性的指導，這就要求投資者結合一般性指導，判斷上市過程中如何合理準確的進行會計問題的處理。
關鍵詞：殼資源；商譽；借殼上市
一、借殼上市概述
與首次發行不同，借殼上市是通過間接手段得以實現上市目的的一種途徑，主要指欲上市的公司通過將資金注入已上市且市值較低的公司，並取得其控製權，從而可以使母公司可以借助子公司的上市地位，得以快速上市的一種方式。眾所周知，上市公司的優勢在於能夠在資本市場中進行籌集到大量資金，公司可以借此得以擴大規模，加速發展。因此，上市公司所獲得的上市資格也被認可為一種“稀有資源”，其中上市公司的上市資格，即為借殼上市中的“殼”。借殼上市既是對殼資源的充分利用，同時也具有可以降低上市成本、快速上市、準入條件低等特點。近幾年來，借殼上市作為企業上市的便捷渠道已為企業所普遍接受。
我們通常會將借殼上市區分為狹義和廣義，狹義的借殼上市是指上市公司通過資產置換形成盡殼，非上市公司通過方向收購取得殼公司的控製權，從而完成上市；廣義上則是將買殼上市、母借子殼使集團整體上市也包含在內。
二、會計規範發展曆程
相較於發達國家在會計製度方麵的完善化，我國的起步較晚，直到20世紀九十年代有關企業兼並的會計規範才逐漸被提出。1997年發布的《企業兼並有關會計問題暫行規定》中指出兼並時需要確認商譽，後續處理時需攤銷商譽。這種會計處理方法與標準購買法相同。由此可知，在06年未發布《企業會計準則》之前，雖沒有對“企業合並”的處理作出具體規定，但實際中使用的會計方法就是“購買法”。
2006年財政部發布了《企業會計準則》，其中第一次確定了“企業合並”的相關準則，也表明我國企業合並會計實踐走向規範化。準則中分別對權益結合法、購買法進行了說明，權益結合法主要適用於在同一控製下的企業合並；而非同一控製下企業合並的會計處理則應按照則應使用購買法
2008年財政部發布了《企業會計準則講解2008》，購買法的定義與會計處理首次得以明確。同年財政部又發布了《關於做好執行會計準則企業2008年年報工作通知》（財會函[2008]60號），公告中指出“企業購買上市公司，被購買的上市公司不構成業務的，購買企業應按照權益性交易的原則進行處理，不得確認商譽或確認計入當期損益。”
2009年財政部發布《關於非上市公司購買上市公司股權實現間接上市會計處理的複函》（財會便[2009]17號），通知中引入“業務”這一概念及其判定標準。非上市公司采用方向購買法對上市公司進行合並，在合並過程中被購買方不構成業務的，會計處理依據60號文；若構成業務，則合並過程依照準則講解中的規定進行會計處理。
綜上所述，殼公司是否構成業務是借殼上市會計方法處理的關鍵所在，並在此基礎上形成了兩種方法，購買法、權益性交易原則。隨著我國經濟的快速發展，我國也在對會計準則進行不斷的補充和完善，會計監管力度增加，借殼上市的會計處理也逐漸走向規範化。
三、會計處理中的問題
（一）會計方法的選擇
隨著近幾年企業合並相關政策的不斷發布，日常工作中我們對借殼上市的會計處理方法也逐漸完善，目前主要采用的會計方法有權益結合法、權益交易法、購買法、反向購買法。
根據會計準則規定，企業借殼上市會計方法的選擇應從兩個方麵判斷，一是否形成業務；二是否是同一控製下企業合並。