無形資產準則的探討
準則與稅務
作者：薛曉華
【摘 要】 文章以《企業會計準則第6號——無形資產》為依據，通過對新準則中無形資產確認和計量內容進行分析，認為無形資產確認中存在商譽、無形資產確認範圍較狹窄，研發支出的資本化、費用化界線模糊以及無形資產初始計量中存在計量基礎不太合理和後續計量中存在攤銷方法、殘值確認、減值準備不合理等問題，並結合國際會計準則和國外專家學者的研究狀況提出了一些改進建議。
【關鍵詞】 無形資產確認； 無形資產計量； 商譽； 研發支出
引 言
知識經濟時代，企業的無形資產在總資產中所占的比重顯著上升。特別是在一些高科技行業的企業中，無形資產的比重甚至超過固定資產而位居首位，使無形資產成為企業中價值最大、能帶來最大經濟效益的資產，從而也成為企業最重要的資產。無形資產核算不準確將嚴重影響企業的財務狀況和經營成果的公允反映。可見，在知識經濟時代背景下，企業對無形資產的核算應更加全麵和準確。如何全麵和準確地對無形資產進行核算，以適應知識經濟時代的要求，是我國會計界麵臨的一個新課題。
本文旨在討論無形資產確認的範圍和計量方法，發現其中的不足之處，並提出一些建議，完善企業對無形資產的管理，發揮無形資產在社會經濟生活中的重要作用。
一、無形資產的涵義
（一）無形資產的國際涵義
IASC於1998年10月1日頒布的《國際會計準則第38號——無形資產》中將無形資產定義為：無形資產是指用於商品、勞務的生產或供應、出租給其他單位的或管理目的而持有的，沒有實物形態的，可辨認的非貨幣性資產。該定義強調無形資產必須符合可辨認性、非貨幣性。
美國公認財務會計原則（GAAP）認為：無形資產是那些不具實物形態的經濟資源，其價值取決於特定的權利和未來經營中獲得的利益，但貨幣性資源（如現金、應收賬款和投資）不是無形資產。
英國《財務報告準則公告第10號——商譽和無形資產》認為：無形資產是指不具有實物形態、可辨認、企業可以控製的非金融性長期資產。
（二）無形資產的國內涵義
我國《企業會計準則》將無形資產定義為：無形資產指企業擁有或控製的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。其明確規定，無形資產不包括企業自創商譽和內部產生的品牌和報刊名等。
新準則取消了舊準則中“無形資產屬於長期資產”的限製，增加了“可辨認”的條件，反映了無形資產“沒有實物形態”、“可辨認”和“非貨幣性資產”三大基本特征。1.沒有實物形態：即資產的無形性，是無形資產的本質屬性。2.可辨認性：我國關於無形資產的準則認為，符合“能夠從企業中分離或者劃分出來，並能夠單獨或者與相關合同、資產、負債一起，用於出售、轉移、授權許可、租賃或者交換；源於合同性權利或者其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉換或者分離”這兩個條件之一，便認為是可辨認的。3.非貨幣性：是指無形資產未來經濟利益的不確定性。
（三）無形資產國際、國內涵義的比較
IASC在《國際會計準則第38號——無形資產》中對無形資產的定義強調無形資產必須符合可辨認性、非貨幣性；美國公認財務會計原則側重於無形資產價值取決於特定的權利和未來經營中獲得的利益；英國《財務報告準則公告第10號——商譽和無形資產》強調了無形資產是一項長期資產。而我國新會計準則中，取消了“無形資產屬於長期資產”的限製，增加了“可辨認”的條件，重點反映“沒有實物形態”“可辨認”和“非貨幣性資產”三大基本特征。
二、無形資產確認中存在的問題及解決對策
（一）關於商譽的認定和揭示
新準則規定：“無形資產是企業擁有或者控製的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。”商譽由於它的不可辨認性，新準則將其從無形資產中分離而獨立確認為一項資產。新準則把企業商譽以及品牌、報刊名等排除在無形資產的範圍之外，無疑可以減少利用商譽進行利潤操縱的機會。因為如果商譽屬於無形資產，當企業想增加利潤時，就可以通過合理方式加大對商譽的確認；如果想減少利潤，也可以減少對商譽的確認，通過商譽的確認來操縱利潤。商譽與其他無形資產不一樣，它不能獨立於所在企業而存在。所以，新準則更確切地界定了無形資產。
但是，在市場經濟條件下，商譽這種無形的財富被越來越多的人們所認識和接受，眾多企業家都意識到它的重要性和所蘊含的巨大價值量，也都願意花更多的金錢和精力去建立它。商譽等作為反映企業具有較高盈利能力的信息，若不及時提供，勢必不能滿足經營者正確報告受托責任的要求，也不能滿足與企業有利害關係的各方決策的需要。《國際會計準則第5號——財務報表應揭示的信息》第12條要求對企業存在的商譽單獨予以揭示。因為商譽不同於其他無形資產，在現行製度下隻有企業在兼並拍賣時方能產生，比其他無形資產具有更大的不確定性，因此，如果企業存在商譽，理應在報表中單獨予以揭示，然而，新準則隻有在合並報表中對其有少量的涉及。
（二）無形資產確認範圍較為狹窄問題的分析及建議
新準則中關於無形資產的確認範圍較為狹窄。企業文化、研發水平、人力資源在企業發展中的作用越來越大，而企業會計準則對這些具有潛在價值的無形資產沒有作出相應的規定，使無形資產賬麵價值與實際價值相差很遠，導致信息使用者低估企業財務狀況和盈利能力，對企業的經營成果無法準確地認識。因此，在知識經濟環境下，上述這些無形資產，還有很多新興的無形資產，如ISO9000質量體係認證、環境管理體係認證、綠色食品標誌使用權等，都應逐漸納入無形資產的確認範圍。
（三）企業自創無形資產研究開發支出的資本化、費用化問題
新準則規定：“研究階段的支出，應當於發生時計入當期損益，即計入管理費用；開發階段的支出，若同時滿足第9條所規定條件的，才能確認為無形資產，即將其計入無形資產的成本。”這比舊準則中忽略資本化的規定更科學，它大大降低了對當期利潤的衝擊，無疑會提升科技及創新類企業的業績，減輕經營者在開發階段的利潤指標壓力，鮮明地體現了我國積極鼓勵和支持企業開發新產品、新工藝和新技術，但仍存在以下問題：