論當前會計發展、研究和教育中的三個問題
封麵專題
作者：朱元午
【摘 要】 文章對當前會計趨同、會計研究方法和會計高等教育中的三個主要現象問題作了分析和思考。針對會計趨同進程要比想象的更為艱難的現實，提出必須進一步深入思考和誰趨同、在什麼程度上趨同和趨同的速度等問題，並且重申了會計真正趨同取決於會計國家化的充分發展這一觀點。麵對實證研究的成果尚未受到實務界的歡迎這一值得注意的現象，文章認為其主要原因在於實證研究方法固有的局限和來自研究者的社會責任意識缺乏。關於會計高等教育如何培養應用型人才，提出應更加注重培養學生的職業判斷能力的對策建議。
【關鍵詞】 會計趨同； 研究方法； 會計教育
引 言
如果從1993年算起，我國的會計改革迄今已走過20年的路程。1993年的會計改革，最重要的標誌是我國開始將計劃經濟會計模式轉變為市場經濟會計模式，而最大的成果則是開始製定並逐步完善自己的會計準則。也就是在這個曆史階段，我國的會計研究方法發生了從以規範研究為主流向以實證研究為主流的重大改變，我們的會計高等教育也從以往的精英教育轉向大眾化教育。盡管我國的會計改革、會計研究和會計教育這三方麵都取得了重要進展，但是也毋庸諱言當前還有一係列的會計發展、研究和教育中的問題需要重視和解決。本文擬就會計趨同、實證會計研究方法和會計高等教育這三個問題談些個人看法，希望得到各方教正。
一、會計“趨同”進程為什麼比想象的更艱難？
在我國會計改革的整個過程中，始終都會麵臨會計國際化和國家化關係的正確處理問題。我們都記得，中國會計學會在20世紀90年代曾經分別召開專門的會議研討相關問題。在那以後，隨著美國強勢介入並改組國際會計準則委員會，會計“趨同”似乎成為定勢，會計國家化很少再被注意和提起。這樣一直到去年，《中國會計報》給我發來采訪提綱，稱“美國財務會計準則委員會（FASB）與國際會計準則理事會（IASB）4月14日表示，推遲此前承諾的要在今年底完成的少數幾個優先趨同項目工作”，並向我提問，“您認為，美國推遲趨同的時間，將帶來的影響可能有哪些？①”這樣看來，會計“趨同”也就意味著比想象的更艱難了。
首先，美國人承諾的幾個優先趨同的項目已經被推遲，這說明具有經濟後果甚至於政治後果的會計準則，在世界範圍內實現趨同殊非易事，其趨同的程度和速度將取決於美國人的價值取向。不論我們是否願意承認，美國都肯定是世界上會計最具有影響力的國家，具有舉足輕重的影響力和話語權。如果FASB和IASB所製定的會計準則真的趨同，那麼將會有力地推動更多國家和地區的會計準則與他們趨同，這應該是沒有什麼爭議的。但是，問題的另一麵是，美國人是否真的希望實現趨同和以什麼速度實現趨同。在這個問題上，我們隻能說他們會始終表現出實用主義的價值取向，其他的相關問題都是難以預測的。SEC的態度可以為上述觀點提供佐證，據《中國會計報》2011年6月10戴正宗編譯的一篇SEC對趨同看法的文章介紹，SEC“連是否趨同都尚無定論，就更談不上如何趨同了②”。
其次，還要對“趨同”做些更深入的思考。我記得我國比趨同更早些的提法是“和會計國際慣例接軌”，可是，人們早就發現或將繼續發現除了正規編製會計報表外，實在找不出更多的會計國際慣例。在這個世界上，各國的會計差異實在是太多了，即便是準則趨同也難以消除因理解和處理不同而帶來事實上的會計差異，盡管這些差異最終會逐步減少，而這肯定是一個各方利益和力量博弈的長期過程。比較而言，“趨同”比“與會計國際慣例接軌”說法要少一些爭議，因為從字麵上理解，這個提法畢竟是說出國際會計的一個發展趨勢也即各國會計的差異是處於一個逐漸縮小而不是加大的過程之中。不過回到“趨同”本身上來，它依然需要回答和誰趨同、在多大程度上趨同和在多長時間裏趨同這樣三個問題。關於和誰趨同，這個問題似乎隻有一個答案，那就是隻能和美國人的主張趨同，這既緣於美國會計在世界上的領先和強大地位，又緣於美國人對國際問題的一貫態度，可以預見的是在這兩點上人們看不到會有什麼本質上的變化。我認為，假如美國人不作出讓步，IASB將會和FASB趨同，這意味著許多國家和地區的會計準則將在實質上跟著美國走；而IASB假如也不讓步，那兩者的趨同將充滿艱辛。至於趨同程度，我認為隻可能大體上趨同，完全的趨同是不可能的，趨同顯然意味著盡可能接近而絕不意味著完全相同。一個簡單的問題是，假如世界上絕大多數國家和地區的會計和美國的會計完全一樣，美國人願意失去自己的領先地位嗎？由以上兩點所決定，趨同肯定是一個較長的過程，這將取決於利益相關方博弈的結果，設想很快就一蹴而就，那未免太天真了。對此，我們的官方機構和研究人員都要有清醒的認識。
最後，我想特別指出，假如確實存在世界會計實現“大同”的可能性，那麼，將這種可能性變為現實的根本途徑隻能是會計國際化和會計國家化這兩個曆史車輪的均衡發展。我認為，會計國際化（現在叫趨同）的最重要條件是會計國家化，也即各國會計的充分發展，而失去國家特征的會計將不會真正有助於會計的國際趨同。因為從哲學觀點看，隻有在很多個性特征的基礎上才會出現共性的歸納，個性不充分發展，就不會有什麼共性出現，這對會計而言也不是明顯例外。當然，在當今條件下，我們也要承認會計確實也出現了某種程度的趨同需要，這種需要也會要求各國會計在一些方麵克製甚至犧牲自己的某些個性特征，在若幹基本點上以較快的速度實現趨同的進程。盡管如此，假如我們充分考慮到會計的經濟乃至政治後果，對會計國際化和國家化都保持清醒的認識，肯定是非常必要的。這個觀點，是我早在20年前在《會計研究》上的一篇文章裏就曾明確提出過的③，今天予以重提，是因為在會計的趨同遇到一些問題或不如預期那樣順利的情況下，或許會有某些參考意義。