其他業務收入2000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）120
【例27】甲公司為一般納稅人，自產飲料的成本為80萬元，銷售價格為100萬元。
如果將自產的飲料作為春節福利發放給職工，則：
借：生產成本等1130000
貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利1130000
借：應付職工薪酬——非貨幣性福利1130000
貸：主營業務收入1000000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）130000
借：主營業務成本800000
貸：庫存商品800000
如果將自產的飲料通過縣政府無償贈送給災區。
借：營業外支出930000
貸：庫存商品800000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）130000
四、混合銷售
同一項銷售行為既涉及貨物又涉及服務，為混合銷售。兩項業務有從屬關係，從主業繳稅。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。納稅人銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時，提供建築、安裝服務，不屬於混合銷售，應分別核算銷售貨物和建築服務的銷售額。
五、兼營
兼營指納稅人的經營範圍既包括銷售貨物和加工、修理修配勞務，又包括銷售服務、無形資產或者不動產。但是，銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或者不動產不同時發生在同一項銷售行為中，各業務沒有從屬關係，分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算銷售額：從高適用稅率或征收率征稅。
會計準則首先要判斷合同是否適用收入準則，再判斷合同是否需要區分為多項履約義務，還要判斷履約義務是一段時間內履行還是某一時點履行，繼而判斷交易價格是否應包括可變對價，以及交易價格如何在各項履約義務之間分攤。
六、分期收款銷售
合同中存在重大融資成分的，企業應當按照假定客戶在取得商品控製權時即以現金支付的應付金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額，應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。合同開始日，企業預計客戶取得商品控製權與客戶支付價款間隔不超過1年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。
【例28】漢江公司采用分期收款方式銷售一大型設備給長江公司，合同不含稅價格為4萬元，分4年等額付款，每年末支付1.13萬元。該大型設備現銷不含稅價格為3萬元，該設備實際成本2萬元。實際利率為12.5%。合同約定的收款日期當天產生納稅義務。
借：長期應收款45200
貸：主營業務收入30000
未實現融資收益10000
應交稅費——待轉銷項稅額5200
借：主營業務成本20000
貸：庫存商品20000
借：銀行存款11300
應交稅費——待轉銷項稅額1300
貸：長期應收款11300
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)1300
30000×12.5%=3 750（元）
借：未實現融資收益3750
貸：財務費用3750
實際利息=期初本金×實際利率。第二年攤銷金額=（30000-10000+3750）×12.5%=2968.75（元），後兩年以此類推，四年攤銷完畢。
七、附有銷售退回條款的銷售
對於附有銷售退回條款的銷售，企業應當在客戶取得相關商品控製權時，按照因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額（即不包含預期因銷售退回將退還的金額）確認收入，按照預期因銷售退回將退還的金額確認負債；同時，按照預期將退回商品轉讓時的賬麵價值，扣除收回該商品預計發生的成本（包括退回商品的價值減損）後的餘額，確認為一項資產，按照所轉讓商品轉讓時的賬麵價值，扣除上述資產成本的淨額結轉成本。
每一資產負債表日，企業應當重新估計未來銷售退回情況，如有變化，應當作為會計估計變更進行會計處理。
【例29】2019年11月1日，甲公司向乙公司銷售5000件健身器材，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發票上注明的銷售價格為250萬元，增值稅額為32.5萬元。健身器材已經發出，但款項尚未收到。根據協議約定，乙公司應於2019年12月31日之前支付貨款，在2020年3月31日之前有權退還健身器材。甲公司根據過去的經驗，估計該批健身器材的退貨率約為20%。在2019年12月31日，甲公司對退貨率進行了重新評估，認為隻有10%的健身器材會被退回。甲公司為增值稅一般納稅人，健身器材發出時納稅義務已經發生，實際發生退回時取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發票。假定健身器材發出時控製權轉移給乙公司。甲公司的賬務處理如下：
（1） 2019年11月1日發出健身器材時：
借：應收賬款2825000
貸：主營業務收入2000000
預計負債（負債類科目）500000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）325000
借：主營業務成本1600000
應收退貨成本（資產類科目）400000
貸：庫存商品2000000
（2） 2019年12月31日前收到貨款時：
借：銀行存款2825000
貸：應收賬款2825000
（3） 2019年12月31日，甲公司對退貨率重新評估：
借：預計負債——應付退貨款250000
貸：主營業務收入250000
借：主營業務成本200000
貸：應收退貨成本200000
（4） 2020年3月31日發生銷售退回，實際退貨量為400件，退貨款項已經支付：
借：庫存商品160000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）26000
預計負債——應付退貨款250000
貸：應收退貨成本160000
主營業務收入50000
銀行存款226000
借：主營業務成本40000
貸：應收退貨成本40000
八、附有客戶額外購買選擇權的銷售
額外購買選擇權的情況包括銷售激勵、客戶獎勵積分、未來購買商品的折扣券以及合同續約選擇權等。如果客戶隻有在訂立了一項合同的前提下才取得了額外購買選擇權，並且客戶行使該選擇權購買額外商品時，能夠享受到超過該地區或該市場中其他同類客戶所能夠享有的折扣，則通常認為該選擇權向客戶提供了一項重大權利。該選擇權向客戶提供了重大權利的，應當作為單項履約義務。
【例210】2019年1月1日5甲公司開始推行一項獎勵積分計劃。根據該計劃，客戶在甲公司每消費10元可獲得1個積分，每個積分從次月開始在購物時可以抵減1元。截至2019年1月31日，客戶共消費100000元，可獲得10000個積分，根據曆史經驗，甲公司估計該積分的兌換率為95%。假定上述金額均不包含增值稅等的影響。
本例中，甲公司認為其授予客戶的積分為客戶提供了一項重大權利，應當作為一項單獨的履約義務。客戶購買商品的單獨售價合計為100000元，考慮積分的兌換率，甲公司估計積分的單獨售價為9500元（=1×10000×95%)。甲公司按照商品和積分單獨售價的相對比例對交易價格進行分攤，具體如下：
分攤至商品的交易價格=[100000÷(100000+9500)]×100000=91324(元）
分攤至積分的交易價格=[9500÷(100000+9500)]×100000=8676(元）
因此，甲公司在商品的控製權轉移時確認收入91324元，同時確認合同負債8676元。
借：銀行存款100000
貸：主營業務收入91324
合同負債8676
截至2019年12月31日，客戶共兌換了4500個積分，甲公司對該枳分的兌換率進行了重新估計，預計客戶總共將會兌換8000個積分。因此，甲公司以客戶兌換的積分數占預期將兌換的積分總數的比例為基礎確認收入。
積分應當確認的收入=4500÷8000×8676=4880(元）；剩餘未兌換的積分=8676-4880=3796(元），仍然作為合同負債。
借：合同負債4 880
貸：主營業務收入4880
九、預付卡
（一） 單用途商業預付卡
單用途商業預付卡僅限於在本企業、本企業所屬集團或者同一品牌特許經營體係內兌付貨物或者服務。涉及發卡企業或售卡企業、持卡人、銷售方之間的關係。
1. 發卡企業或售卡企業（預收款）
銷售單用途卡，或者接受單用途卡持卡人充值取得的預收資金，不繳納增值稅，可以開具普通發票，不得開具增值稅專用發票。
2. 售卡方（收傭金）
因發行或者銷售單用途卡並辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按照現行規定繳納增值稅（中介代理，稅率6%）。
3. 銷售方（提供服務）
持卡人使用單用途卡購買貨物或服務，銷售方應按照現行規定繳納增值稅，且不得向持卡人開具增值稅發票。
4. 銷售方（結算）
收到售卡方結算的銷售款時，應向售卡方開具增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。
（二） 多用途卡
多用途卡，是指發卡機構以特定載體和形式發行的，可在發卡機構之外購買貨物或服務的預付價值。涉及有資質的支付機構、持卡（購卡、充值）人、特約商戶之間的關係。
1. 支付機構
（1） （預收款）銷售多用途卡、接受多用途卡充值，不繳納增值稅，不得開具增值稅專用發票。
（2） （收傭金）支付機構因發行或者受理多用途卡並辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按照規定繳納增值稅。
2. 特約商戶
（1） （提供服務）持卡人使用多用途卡，特約商戶應按照現行規定繳納增值稅，且不得向持卡人開具增值稅發票。
（2） （結算）特約商戶收到支付機構結算的銷售款時，應向支付機構開具增值稅普通發票。
十、差額征稅
（一） 經紀代理服務
以取得的全部價款和價外費用，扣除向委托方收取並代為支付的政府性基金或者行政事業性收費後的餘額為銷售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事業性收費，不得開具增值稅專用發票。
（二） 融資租賃和融資性售後回租業務
經中國人民銀行、商務部、銀監會批準的融資租賃，以收取的全部價款和價外費用，扣除對外支付的借款利息、發行債券利息、車輛購置稅後的餘額為銷售額（不扣本金）。出租人付出本金取得設備時，可從供貨商處取得增值稅專用發票，可以抵扣進項稅，所以計算銷項稅額時，不能扣除本金。經中國人民銀行、商務部、銀監會批準的融資性售後回租，以收取的全部價款和價外費用（不含本金），扣除支付的借款利息、發行債券利息後的餘額為銷售額（扣本金）。承租方出售設備不做銷售，相當於設備本金的部分隻能取得普通發票，不能抵扣進項稅額，所以計算銷售額時可以扣本金。
（三） 航空運輸企業
航空運輸企業的銷售額，不包括代收的機場建設費和代售其他航空運輸企業客票而代收轉付的價款。
（四） 客運場站服務
一般納稅人提供的客運場站服務，以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付給承運方運費後的餘額為銷售額。
（五） 納稅人提供旅遊服務
可以選擇以取得的全部價款和價外費用，扣除向旅遊服務購買方收取並支付給其他單位或者個人的住宿費、餐飲費、交通費、簽證費、門票費和支付給其他接團旅遊企業的旅遊費用後的餘額為銷售額。向旅遊服務購買方收取並支付的上述費用，不得開具專用發票。
（六） 勞務派遣服務
可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利、社保、住房公積金後的餘額為銷售額，依5%征收率計算繳納增值稅。選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用於支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發票，可以開具普通發票。
（七） 人力資源外包
納稅人提供人力資源外包服務，按“經紀代理服務”繳納增值稅（6%）,銷售額不包括受客戶單位委托代為向客戶單位員工發放的工資和代理繳納的社保、住房公積金。也可選擇適用簡易計稅方法，依5%征收率計算繳納增值稅。無論是一般計稅方法還是簡易計稅方法，人力資源外包均可享受差額征稅政策。
（八） 納稅人提供建築服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款後的餘額為銷售額
房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外）：以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款後的餘額為銷售額。納稅人轉讓非自建不動產老項目：以取得的全部價款和價外費用減去該項不動產購置原價或者取得不動產時的作價後的餘額為銷售額。
一般差額征稅業務處理。按現行增值稅製度規定企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的，發生成本費用時，按應付或實際支付的金額，借記“主營業務成本”“存貨”“工程施工”等科目，貸記“應付賬款”“應付票據”“銀行存款”等科目。待取得合規增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“主營業務成本”“原材料”“庫存商品”“開發成本”“工程施工”等科目。
【例211】一般納稅人提供勞務派遣服務選擇差額征稅，含稅銷售額105萬元，支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用84萬元。
借：銀行存款1 050000
貸：主營業務收入1000000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）50000
借：主營業務成本800000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）40000
貸：銀行存款840000
轉讓金融商品出現的正負差，按盈虧相抵後的餘額為銷售額。若相抵後出現負差，可結轉下一納稅期與下期轉讓金融商品銷售額相抵，但年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度。金融商品的買入價，可以選擇按照加權平均法或者移動加權平均法進行核算，選擇後36個月內不得變更。金融商品轉讓，不得開具增值稅專用發票。金融商品實際轉讓月末，如產生轉讓收益，則按應納稅額借記“投資收益”等科目，貸記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目；如產生轉讓損失，則按可結轉下月抵扣稅額，借記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目，貸記“投資收益”等科目。繳納增值稅時，應借記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。年末，本科目如有借方餘額，則借記“投資收益”等科目，貸記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目。
【例212】某證券公司（一般納稅人）2020年8月以8元\/股的價格購進A股票5萬股，購入過程中發生各種費用800元；12月以13.3元\/股的價格全部出售，發生稅費1950元。
50000×（13.3－8）÷（1＋6%）×6%=15 000（元）
借：投資收益15000
貸：應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅15000
第四節增值稅的出口退稅
出口貨物退(免)稅是指在國際貿易業務中，對我國報關出口的貨物退還或免征其在國內各生產環節和流轉環節按稅法規定已繳納的增值稅和消費稅，即對增值稅出口貨物實行零稅率。基本政策：出口免稅並退稅(又免又退)；出口免稅不退稅(隻免不退)；出口不免稅也不退稅(不免不退)。委托外貿企業代理出口的貨物，一律在委托方退（免）稅。生產企業委托外貿企業代理出口的自產貨物和外貿企業委托外貿企業代理出口的貨物可給予退（免）稅，其他企業委托出口的貨物不予退（免）稅。除另有規定外，出口貨物、勞務、應稅服務，退稅率為其適用稅率。適用不同退稅率的貨物勞務服務，應分開報關、核算並申報退（免）稅，未分開報關、核算或劃分不清的，從低適用退稅率。
一、增值稅“免抵退稅”的計算
第一步，計算不得免征和抵扣的稅額（剔稅）。
不得免征和
抵扣稅額=當期出口貨物離岸價格-免稅購進原材料價格×（征稅率-退稅率）
第二步，計算當期應納增值稅額（抵稅）。
當期應納稅額=當期銷項稅額-（當期進項稅額-剔稅）-上期留抵稅額
第三步，計算免抵退稅額\/退稅指標\/理論退稅額（退稅指標）。
當期免抵退稅額=（當期出口貨物離岸價格-免稅購進原材料價格）×退稅率
第四步，比較，確定應退稅額（退稅）。
第二步絕對值（當期期末留抵稅額）與第三步（退稅指標）比較，誰小按誰退。
若當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額（2≤3），則
當期應退稅額=當期期末留抵稅額
當期免、抵稅額=當期免抵退稅額-當期應退稅額
若當期期末留抵稅額＞當期免抵退稅額（2＞3），則
當期應退稅額=當期免抵退稅額
此時，“2與3”的差額為下期留抵稅額。
當期免抵稅額=0。
實行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物，在結轉產品銷售成本時，按規定計算的退稅額低於購進時取得的增值稅專用發票上的增值稅額的差額，借記“主營業務成本”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目；按規定計算的當期出口貨物的進項稅抵減內銷產品的應納稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（出口抵減內銷產品應納稅額）”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（出口退稅）”科目。在規定期限內，內銷產品的應納稅額不足以抵減出口貨物的進項稅額，不足部分按有關稅法規定給予退稅的，應在實際收到退稅款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（出口退稅）”科目。
【例213】某自營出口生產企業是增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為13%，退稅率為10%。2019年10月購進原材料一批，取得的增值稅專用發票注明的價款200萬元，增值稅26萬元，貨已入庫。上期期末留抵稅額4萬元。當月內銷貨物不含稅銷售額100萬元，銷項稅額13萬元。本月出口貨物銷售額折合人民幣200萬元。
不得免征和抵扣稅額=200×（13%-10%）=6（萬元）
應納增值稅額=100×13%-（26-6）-4=-11（萬元）
出口貨物免抵退稅額=200×10%=20（萬元）
當期期末留抵稅額11萬元小於當期免抵退稅額20萬元，故當期應退稅額等於當期期末留抵稅額11萬元。
當期免抵稅額=20-11=9（萬元）
（1） 采購原材料時：
借：原材料2 000 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）260 000
貸：銀行存款2 260 000
（2） 銷售貨物（內銷）時：
借：銀行存款1 130 000
貸：主營業務收入1 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）130 000
（3） 銷售貨物（外銷）時：
① 實現銷售時，
借：應收賬款2 000 000
貸：主營業務收入2 000 000
② 當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額時，
借：主營業務成本60 000
貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）60 000
③ 收到主管稅務機關“通知單”後，
借：應收出口退稅款110 000
應交稅費——應交增值稅（出口抵減內銷產品應納稅額）90 000
貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅）200 000
④ 收到出口退稅款時，
借：銀行存款110 000
貸：應收出口退稅款110 000
如果當月內銷貨物不含稅銷售額為200萬元，銷項稅額為26萬元，其他條件不變，則應納稅額為正數，不退稅，當期免抵稅額為20萬元。如果當月內銷貨物不含稅銷售額為20萬元，銷項稅額為2.6萬元，其他條件不變，當期期末留抵稅額21.4萬元小於當期免抵退稅額20萬，當期應退稅額為20萬元。
三、增值稅“免退稅”的計算——外貿企業
應退稅額=增值稅專用發票注明的金額×出口貨物退稅率。未實行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物按規定退稅的，按規定計算的應收出口退稅額，借記“應收出口退稅款”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（出口退稅）”科目，收到出口退稅時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收出口退稅款”科目；退稅額低於購進時取得的增值稅專用發票上的增值稅額的差額，借記“主營業務成本”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
第五節增值稅的計算與繳納
一、一般計稅
一般計稅方法，應納增值稅稅額=銷項稅額-進項稅額。簡易計稅方法，應納增值稅稅額=銷售額×征收率。
以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，於次月1日起15日內申報納稅並結清上月應納稅款。一般納稅人繳納當月應交的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（已交稅金）”科目，貸記“銀行存款”科目。納稅期限為1個月，當月不預繳。
月度終了，企業應當將當月應交未繳或多繳的增值稅自“應交增值稅”明細科目轉入“未交增值稅”明細科目。對於當月應交未繳的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）”科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目；對於當月多繳的增值稅，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）”科目。經過結轉後，月份終了，“應交稅費——應交增值稅”科目的餘額，反映企業尚未抵扣的增值稅。
預繳後分三種情況：
第一種情況，本期應納稅額大於零，即“本期銷項稅額+本期進項稅額轉出-本期進項稅額-上期留抵稅額>0”，本期已繳稅金小於本期應納稅額，說明納稅人當期需補繳稅款，月末，應以本期應納稅額與本期已繳稅金之差作轉出未交增值稅。
借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）
貸：應交稅費——未交增值稅
此筆結轉分錄做完之後，“應交增值稅”明細科目餘額變為零，應補稅額結轉至“未交增值稅”明細科目貸方。
第二種情況，本期應納稅額大於零，本期已交稅金大於本期應納稅額，說明納稅人當期多繳了增值稅，月末，應以本期已繳稅金與本期應納稅額之差作轉出多交增值稅。
借：應交稅費——未交增值稅
貸：應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）
此筆結轉分錄做完之後，“應交增值稅”明細科目餘額變為零，多繳的稅額結轉至“未交增值稅”明細科目借方。
第三種情況，本期應納稅額小於零，即“本期銷項稅額+本期進項稅額轉出-本期進項稅額-上期留抵稅額<0”，說明納稅人存在留抵稅額，當期已繳稅金全部屬於多繳增值稅，月末，將本期已繳稅金全部作轉出多交增值稅。
借：應交稅費——未交增值稅
貸：應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）
此筆結轉分錄做完之後，“應交增值稅”明細科目為借方餘額，反映的是留抵稅額，“未交增值稅”明細科目為借方餘額，反映的是當期多繳增值稅。
企業繳納以前期間未繳的增值稅，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
增值稅稅控係統專用設備和技術維護費用全額抵減增值稅稅額，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。增值稅防偽稅控係統專用設備包括金稅卡、IC卡、讀卡器或金稅盤、報稅盤，但不包括稅控收款機，也不包括電腦、打印機等通用設備。按現行增值稅製度規定，企業初次購買增值稅稅控係統專用設備支付的費用以及繳納的技術維護費允許在增值稅應納稅額中全額抵減的，企業初次購買增值稅稅控係統專用設備支付的費用以及繳納的技術維護費，按應付或實際支付的金額，借記“管理費用”科目，貸記“應付賬款”“銀行存款”等科目。按規定抵減的增值稅應納稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（減免稅款）”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“管理費用”科目。在增值稅應納稅額中全額抵減額是價稅合計額，而不僅僅是稅額，全額抵減後，增值稅專用發票不作為增值稅抵扣憑證，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
對於當期直接減免的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關科目。
二、簡易計稅
簡易計稅方法適用三種情形：第一種情形，小規模納稅人適用簡易計稅法計稅；第二種情形，特定貨物的銷售行為，無論其從事者是一般納稅人還是小規模納稅人，一律比照小規模納稅人適用簡易辦法計算應納稅額；第三種情形，一般納稅人提供特定應稅行為，可以選擇使用簡易計稅方法計稅，但一經選擇，36個月內不得變更。
一般納稅人銷售使用過的固定資產。銷售未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法：依3%征收率減按2%征收，也可放棄減稅，依3%納稅，並開專票。增值稅＝含稅售價÷（1＋3%）×2%。銷售購進當期已抵扣進項稅額的固定資產，按正常銷售貨物適用稅率征收增值稅。
納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅。所稱舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊遊艇），但不包括自己使用過的物品。應納增值稅＝含稅售價÷（1＋3%）×2%。
小規模納稅人適用簡易計稅方法，其應納稅額指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額。不能自行開具增值稅專用發票的小規模納稅人，可以申請由主管稅務機關代開增值稅專用發票。小規模納稅企業的銷售額不包括其應納稅額。采用銷售額和應納稅額合並定價方法的，按照公式“銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)”還原為不含稅銷售額計算。小規模納稅人在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”“轉讓金融商品應交增值稅”“代扣代交增值稅”三個二級明細科目，分別核算納稅人除轉讓金融商品以外的應交增值稅、轉讓金融商品發生的增值稅額、購進在境內未設經營機構的境外單位或個人在境內的應稅行為代扣代繳的增值稅。小規模納稅企業“應交稅費”明細賬采用三欄式。
小規模納稅人購買物資、服務、無形資產或不動產，取得增值稅專用發票上注明的增值稅應計入相關成本費用或資產，不通過“應交稅費——應交增值稅”科目核算。
【例214】某企業為小規模納稅人，本期購入原材料，增值稅專用發票上記載的原材料價款為100萬元，支付的增值稅稅額為13萬元，企業開出承兌的商業彙票，材料已到達並驗收入庫。該企業本期銷售產品銷售價格總額為103萬元(含稅)。假定符合收入確認條件，貨款尚未收到。根據上述經濟業務，企業應做如下賬務處理：
購進貨物時：
借：原材料1130000
貸：應付票據1130000
銷售貨物時：
不含稅價格=103÷(1+3％)=100(萬元)，應交增值稅：100×3％=3(萬元)
借：應收賬款1 030000
貸：主營業務收入1000000
應交稅費——應交增值稅30000
三、預繳增值稅
納稅人轉讓不動產、異地提供不動產經營租賃服務、納稅人提供建築服務取得預收款及異地提供建築服務、采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目等四種情形,需要按照規定的方法在經營地預繳增值稅,同時納稅人應以預繳的增值稅稅額為計稅依據,就地計算繳納附加稅費。企業預繳增值稅時，借記“應交稅費——預交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。月末，企業應將“預交增值稅”明細科目餘額轉入“未交增值稅”明細科目，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——預交增值稅”科目。房地產開發企業等在預繳增值稅後，應直至納稅義務發生時方可從“應交稅費——預交增值稅”科目結轉至“應交稅費——未交增值稅”科目。
“簡易計稅”明細科目核算一般納稅人采用簡易計稅方法發生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業務。
小規模納稅人發生需要預繳稅款的業務，預繳的稅款及其抵減，通過“應交稅費——應交增值稅”明細科目核算。
（一） 跨縣（市、區）提供建築服務增值稅征收管理
適用於單位和個體工商戶在其機構所在地以外的縣（市、區）提供建築服務；不適用於其他個人跨縣（市、區）提供建築服務。向建築服務發生地預繳稅款；向機構所在地申報納稅。
建築工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建築工程項目，即老項目，可以選擇簡易計稅方法。老項目、甲供、清包三項建築服務可選簡易計稅方法計稅。建築總承包單位為房建主體提供工程服務，建設單位自行采購相關材料物資，適用簡易計稅方法計稅。
納稅人提供建築服務取得預收款，應在收到預收款時，以取得的預收款扣除支付的分包款後的餘額，預繳增值稅。適用一般計稅方法計稅的項目預征率為2%，適用簡易計稅方法計稅的項目預征率為3%。
計稅差額＝全部價款和價外費用－支付的分包款
納稅人差額計稅應取得的憑證：備注欄注明建築服務發生地所在縣（市、區）、項目名稱的增值稅發票。
一般計稅，預繳增值稅＝差額÷（1＋9%）×2%，申報增值稅＝全額÷（1＋9%）×9%－進項稅額－預繳稅款。
簡易計稅，預繳增值稅＝差額÷（1＋3%）×3%，申報增值稅＝差額÷（1＋3%）×3%－已預繳稅款。
【例215】A建築公司為增值稅一般納稅人，2019年8月異地承包了一項工程項目,適用簡易計稅，工程價值103萬元，當月收取B公司工程款103萬元。同月，A公司將其中80萬元的建築項目分包給具有相應資質的分包人C公司，支付C公司分包款82.4萬元，工程完工後，項目最終結算價款為100萬元，發生除分包以外的合同成本累計5萬元。
（1） 完成合同成本：
借：合同履約成本50 000
貸：原材料等50 000
（2） 收到總承包款時：
借：銀行存款1 030 000
貸：預收賬款1 030 000
收到預收款的同時向項目所在地預繳稅款=（103-82.4）÷（1+3%）×3%=0.6（萬元）
借：應交稅費——簡易計稅6 000
貸：銀行存款6 000
（3） 全額支付分包工程款時：
借：合同履約成本800 000
應交稅費——簡易計稅240 000
貸：銀行存款824 000
（4） A公司開具發票，確認該項目收入與費用時：
借：合同結算1 000 000
貸：主營業務收入1 000 000
借：主營業務成本850 000
貸：合同履約成本850 000
借：預收賬款1 030 000
貸：合同結算1 000 000
應交稅費——簡易計稅30 000
（二） 提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理
1. 一般納稅人（含房企）出租的不動產
(1) 一般計稅方法。
異地預繳，3%預征率在不動產所在地國稅局預繳，在機構所在地申報（9%稅率），應預繳稅款=含稅銷售額÷（1+9%）×3%。應交增值稅=含稅銷售額÷（1+9%）×9%-進項稅額-預繳稅款。同縣（市、區），向機構所在地申報納稅（9%稅率）。
（2） 簡易計稅方法。
2016年4月30日前取得的不動產可選擇簡易計稅方法。異地預繳，5%預征率在不動產所在地預繳，5%征收率在機構所在地申報，應交增值稅=含稅銷售額÷（1+5%）×5%。同縣（市、區），向機構所在地申報納稅（5%征收率，無預繳）。
2. 小規模納稅人出租不動產
出租住房，按照5%的征收率減按1.5%計算：應交稅款=含稅銷售額÷（1+5%）×1.5%。出租非住房，5%的征收率：預繳稅款=含稅銷售額÷（1+5%）×5%。
【例216】公司為一般納稅人，將公司辦公樓的一層出租，當月取得半年房租25.2萬元。同時給對方開具了5%的增值稅專用發票，進行了簡易計稅備案。每月折舊費用3萬元。
（1） 取得收款並開具發票時：
借：銀行存款252000
貸：預收賬款240000
應交稅費——簡易計稅12000
（2） 次月申報繳納稅款時：
借：應交稅費——簡易計稅12000
貸：銀行存款12000
（3） 分期確認房租收入時：
借：預收賬款40000
貸：其他業務收入40000
（4） 結轉成本時：
借：其他業務成本30000
貸：投資性房地產累計折舊（攤銷）30000
（三） 轉讓不動產
1. 簡易計稅方法
非自建：差額預繳5%，差額申報繳納5%，增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%。
自建：全額預繳5%，全額申報繳納5%，增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%。
2. 一般計稅方法
非自建：差額預繳5%，增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%，全額申報繳納10%，增值稅＝出售全價÷（1＋9%）×9%－進項稅額－預繳稅款。
自建：全額預繳5%，增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%，全額申報繳納9%，增值稅＝出售全價÷（1＋9%）×9%－進項稅額－預繳稅款。
轉讓差額＝取得的全部價款和價外費用扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價，不能扣除相關稅費。出售全價＝銷售不動產取得的全部價款和價外費用。納稅人轉讓不動產，按照有關規定差額繳納增值稅的，如因丟失等原因無法提供取得不動產時的發票，可向稅務機關提供其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料，進行差額扣除。納稅人以契稅計稅金額進行差額扣除的，老項目先減除後分離；新項目先分離後減除。在確定不動產計稅金額時發票優先。
【例217】甲公司2019年4月將其一棟辦公樓對外出售，取得出售價款1090萬元（含稅），該辦公樓係甲公司2014年8月購入，購置原價（入賬價值）為775萬元，已提折舊100萬元，甲公司保留完整購入憑證。
（1） 甲公司選擇按一般計稅方法處理。
向不動產所在地預繳稅款=(1090-775)÷（1+5%）×5%=15（萬元）
銷售時會計處理為：
借：應交稅費——預交增值稅150 000
貸：銀行存款150 000
借：固定資產清理6 750 000
累計折舊1 000 000
貸：固定資產7 750 000
借：銀行存款10900 000
貸：固定資產清理10 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）900 000
借：固定資產清理3 250 000
貸：資產處置損益3 250 000
假設當月進項稅額合計70萬元，其他銷項稅額合計100萬元。則在機構所在地應納增值稅=100+90-70=120（萬元）。
月末會計處理為：
借：應交稅費——未交增值稅150 000
貸：應交稅費——預交增值稅150 000
借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）1 200 000
貸：應交稅費——未交增值稅1 200 000
實際繳納時憑預繳完稅憑證：
120-15=115（萬元）
借：應交稅費——未交增值稅1 150 000
貸：銀行存款1 150 000
（2） 甲公司選擇按簡易計稅方法處理。
預繳稅款時：
借：應交稅費——簡易計稅150 000
貸：銀行存款150 000
企業進行會計處理時：
借：固定資產清理6 750 000
累計折舊1 000 000
貸：固定資產7 750 000
1090-15=1 075（萬元）
借：銀行存款10 900 000
貸：固定資產清理10 750 000
應交稅費——簡易計稅150 000
借：固定資產清理4 000 000
貸：資產處置損益4 000 000
（四） 房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目
1. 一般計稅方法——差額計稅（9%）
房地產開發企業中的一般納稅人自行開發的房地產項目，不執行進項稅額分期抵扣政策，其進項稅額可一次性抵扣。銷售自行開發的房地產老項目可選擇一般計稅方法。銷售自行開發的房地產新項目適用一般計稅方法。銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+10%）。“支付的土地價款”，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。
隻有一般計稅，才能差額計稅，允許扣除土地價款僅限於房地產開發企業適用。允許扣除的土地價款包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益、向其他單位或個人支付的拆遷補償費用。不是在支付土地價款時差額計稅，而是在銷售開發產品時才可以差額計稅。
當期允許扣除的土地價款=當期銷售房地產項目建築麵積房地產項目可供銷售建築麵積×支付的土地價款
差額計稅需要取得省級以上（含省級）財政部門監製的財政票據。應在收到預收款時，按照3%的預征率預繳增值稅。
應預繳稅款=預收款÷（1+9%）×3%
申報增值稅＝含稅銷售額÷（1＋9%）×9%－進項稅額－預繳稅款
2. 簡易計稅方法——全額計稅（5%）
一般納稅人銷售房地產老項目可選擇簡易計稅方法；小規模納稅人適用簡易計稅方法。銷售額為取得的全部價款和價外費用，不得扣除對應的土地價款。應在收到預收款時，按照3%的預征率預繳增值稅。
應預繳稅款=預收款÷（1+5%）×3%
申報增值稅＝含稅銷售額÷（1＋5%）×5%－預繳稅款
【例218】某房地產開發公司，適用一般計稅方法。收到預收款1308萬元，房款總計2180萬元，當期允許抵扣的土地價款為327萬元，假設可抵扣的進項稅額為100萬元。
（1） 收到預收款時：
借：銀行存款13 080 000
貸：預收賬款13 08000
(2) 預繳增值稅=1308÷（1+9%)×3%=36(萬元)：
借：應交稅費——預交增值稅360 000
貸：銀行存款360 000
(3) 竣工交房時，結轉當月收入並補齊房款差額872萬元：
借：銀行存款8 720 000
預收賬款13 080 000
貸：主營業務收入20 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1 800 000
(4) 本期允許扣除的土地價款為327萬元，相應的抵扣額=327÷（1+9%）×9%=27(萬元)，同時將預交增值稅結轉至未交增值稅：
借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵扣）270 000
貸：主營業務成本270 000
借：應交增值稅——未交增值稅360 000
貸：應交增值稅——預交增值稅360 000
(5) 轉出的未交增值稅=180-27-100=53(萬元)
借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）530 000
貸：應交稅費——未交增值稅530 000
(6) 扣減預交增值稅36萬元，應納稅額=53-36=17(萬元)：
借：應交稅費——未交增值稅170 000
貸：銀行存款170 000
“應交稅費——預交增值稅”和“應交稅費——應交增值稅（已交稅金）”科目，都適用於增值稅一般納稅人。“應交增值稅”專欄是用來預繳當月增值稅額，一般適用於一個月內需分次預繳的情形。“預交增值稅”科目適用於四類特殊業務的會計處理，即核算一般納稅人轉讓不動產、提供不動產經營租賃服務、提供建築服務和采用預收款方式銷售自行開發的房地產項目等業務。房地產企業“預交增值稅”科目期末餘額，在納稅義務發生前不能結轉至“未交增值稅”，其他三類特殊業務月末均可轉至“未交增值稅”。預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減；抵減不完的，結轉下期繼續抵減。
第六節增值稅的納稅申報
一、納稅申報表
增值稅納稅申報表（一般納稅人適用），如表21所示。
表21增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）
項目欄次
一般項目即征即退項目
本月數本年
累計本月數本年
累計
銷售額
（一） 按適用稅率計稅銷售額1
其中：應稅貨物銷售額2
應稅勞務銷售額3
納稅檢查調整的銷售額4
（二） 按簡易辦法計稅銷售額5
其中：納稅檢查調整的銷售額6
（三）免、抵、退辦法出口銷售額7
（四）免稅銷售額8
其中：免稅貨物銷售額9
免稅勞務銷售額10
稅款計算
銷項稅額11
進項稅額12
上期留抵稅額13
進項稅額轉出14
免、抵、退應退稅額15
按適用稅率計算的納稅檢查應補繳稅額16
應抵扣稅額合計17=12+13-
14-15+16
實際抵扣稅額18（如17<11，
則為17，否則為11）
應納稅額19=11-18
期末留抵稅額20=17-18
續表
項目欄次
一般項目即征即退項目
本月數本年
累計本月數本年
累計
稅款計算
簡易計稅辦法計算的應納稅額21
按簡易計稅辦法計算的納稅檢查應補繳稅額22
應納稅額減征額23
應納稅額合計24=19+21-23
稅款繳納
期初未繳稅額（多繳為負數）25
實收出口開具專用繳款書退稅額26
本期已繳稅額27=28+29+30+31
① 分次預繳稅額28
② 出口開具專用繳款書預繳稅額29
③ 本期繳納上期應納稅額30
④ 本期繳納欠繳稅額31
期末未繳稅額（多繳為負數）32=24+25+26-27
其中：欠繳稅額（≥0）33=25+26-27
本期應補(退)稅額34＝24-28-29
即征即退實際退稅額35
期初未繳查補稅額36
本期入庫查補稅額37
期末未繳查補稅額38=16+22+36-37
《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》填寫說明：
“即征即退項目”填寫納稅人按規定享受增值稅即征即退政策的貨物、勞務和服務、不動產、無形資產的征（退）稅數據。“一般項目”填寫除享受增值稅即征即退政策以外的貨物、勞務和服務、不動產、無形資產的征（免）稅數據。
第1欄“（一） 按適用稅率計稅銷售額”：填寫納稅人本期按一般計稅方法計算繳納增值稅的銷售額，包含：在財務上不作銷售但按稅法規定應交納增值稅的視同銷售和價外費用的銷售額；外貿企業作價銷售進料加工複出口貨物的銷售額；稅務、財政、審計部門檢查後按一般計稅方法計算調整的銷售額。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之前的不含稅銷售額。
第2欄“其中：應稅貨物銷售額”：填寫納稅人本期按適用稅率計算增值稅的應稅貨物的銷售額。包含在財務上不作銷售但按稅法規定應交納增值稅的視同銷售貨物和價外費用銷售額，以及外貿企業作價銷售進料加工複出口貨物的銷售額。
第3欄“應稅勞務銷售額”：填寫納稅人本期按適用稅率計算增值稅的應稅勞務的銷售額。
第4欄“納稅檢查調整的銷售額”：填寫納稅人因稅務、財政、審計部門檢查，並按一般計稅方法在本期計算調整的銷售額。但享受增值稅即征即退政策的貨物、勞務和服務、不動產、無形資產，經納稅檢查屬於偷稅的，不填入“即征即退項目”列，而應填入“一般項目”列。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之前的不含稅銷售額。
第5欄“（二） 按簡易辦法計稅銷售額”：填寫納稅人本期按簡易計稅方法計算增值稅的銷售額。包含納稅檢查調整按簡易計稅方法計算增值稅的銷售額。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之前的不含稅銷售額；服務、不動產和無形資產按規定彙總計算繳納增值稅的分支機構，其當期按預征率計算繳納增值稅的銷售額也填入本欄。
第6欄“其中：納稅檢查調整的銷售額”：填寫納稅人因稅務、財政、審計部門檢查，並按簡易計稅方法在本期計算調整的銷售額。但享受增值稅即征即退政策的貨物、勞務和服務、不動產、無形資產，經納稅檢查屬於偷稅的，不填入“即征即退項目”列，而應填入“一般項目”列。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之前的不含稅銷售額。
第7欄“（三） 免、抵、退辦法出口銷售額”：填寫納稅人本期適用免、抵、退稅辦法的出口貨物、勞務和服務、無形資產的銷售額。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之前的銷售額。
第8欄“（四） 免稅銷售額”：填寫納稅人本期按照稅法規定免征增值稅的銷售額和適用零稅率的銷售額，但零稅率的銷售額中不包括適用免、抵、退稅辦法的銷售額。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之前的免稅銷售額。
第9欄“其中：免稅貨物銷售額”：填寫納稅人本期按照稅法規定免征增值稅的貨物銷售額及適用零稅率的貨物銷售額，但零稅率的銷售額中不包括適用免、抵、退稅辦法出口貨物的銷售額。
第10欄“免稅勞務銷售額”：填寫納稅人本期按照稅法規定免征增值稅的勞務銷售額及適用零稅率的勞務銷售額，但零稅率的銷售額中不包括適用免、抵、退稅辦法的勞務的銷售額。
第11欄“銷項稅額”：填寫納稅人本期按一般計稅方法計稅的貨物、勞務和服務、不動產、無形資產的銷項稅額。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產有扣除項目的，本欄應填寫扣除之後的銷項稅額。
第12欄“進項稅額”：填寫納稅人本期申報抵扣的進項稅額。
第13欄“上期留抵稅額”“本月數”：按上一稅款所屬期申報表第20欄“期末留抵稅額”“本月數”填寫。本欄“一般項目”列“本年累計”不填寫。
第14欄“進項稅額轉出”：填寫納稅人已經抵扣，但按稅法規定本期應轉出的進項稅額。
第15欄“免、抵、退應退稅額”：反映稅務機關退稅部門按照出口貨物、勞務和服務、無形資產免、抵、退辦法審批的增值稅應退稅額。
第16欄“按適用稅率計算的納稅檢查應補繳稅額”：填寫稅務、財政、審計部門檢查，按一般計稅方法計算的納稅檢查應補繳的增值稅稅額。
第17欄“應抵扣稅額合計”：填寫納稅人本期應抵扣進項稅額的合計數。按表中所列公式計算填寫。
第18欄“實際抵扣稅額”：“本月數”：按表中所列公式計算填寫。本欄“一般項目”列“本年累計”不填寫。
第19欄“應納稅額”：反映納稅人本期按一般計稅方法計算並應交納的增值稅額。適用加計抵減政策的納稅人，按以下公式填寫：“本月數”=第11欄“銷項稅額”“本月數”-第18欄“實際低扣稅額”“本月數”-“實際抵扣額”。其他納稅人按表中所列公式填寫。
第20欄“期末留抵稅額”：“本月數”：按表中所列公式填寫。本欄“一般項目”列“本年累計”不填寫。
第21欄“簡易計稅辦法計算的應納稅額”：反映納稅人本期按簡易計稅方法計算並應交納的增值稅額，但不包括按簡易計稅方法計算的納稅檢查應補繳稅額。營業稅改征增值稅的納稅人，服務、不動產和無形資產按規定彙總計算繳納增值稅的分支機構，應將預征增值稅額填入本欄。預征增值稅額=應預征增值稅的銷售額×預征率。
第22欄“按簡易計稅辦法計算的納稅檢查應補繳稅額”：填寫納稅人本期因稅務、財政、審計部門檢查並按簡易計稅方法計算的納稅檢查應補繳稅額。
第23欄“應納稅額減征額”：填寫納稅人本期按照稅法規定減征的增值稅應納稅額。包含按照規定可在增值稅應納稅額中全額抵減的增值稅稅控係統專用設備費用以及技術維護費。當本期減征額小於或等於第19欄“應納稅額”與第21欄“簡易計稅辦法計算的應納稅額”之和時，按本期減征額實際填寫；當本期減征額大於第19欄“應納稅額”與第21欄“簡易計稅辦法計算的應納稅額”之和時，按本期第19欄與第21欄之和填寫。本期減征額不足抵減部分結轉下期繼續抵減。
第24欄“應納稅額合計”：反映納稅人本期應交增值稅的合計數。按表中所列公式計算填寫。
第25欄“期初未繳稅額（多繳為負數）”：“本月數”按上一稅款所屬期申報表第32欄“期末未繳稅額（多繳為負數）”“本月數”填寫。“本年累計”按上年度最後一個稅款所屬期申報表第32欄“期末未繳稅額（多繳為負數）”“本年累計”填寫。
第26欄“實收出口開具專用繳款書退稅額”：本欄不填寫。
第27欄“本期已繳稅額”：反映納稅人本期實際繳納的增值稅額，但不包括本期入庫的查補稅款。按表中所列公式計算填寫。
第28欄“①分次預繳稅額”：填寫納稅人本期已繳納的準予在本期增值稅應納稅額中抵減的稅額。服務、不動產和無形資產按規定彙總計算繳納增值稅的總機構，銷售建築服務、銷售不動產、出租不動產並按規定預繳增值稅的納稅人，其可以從本期增值稅應納稅額中抵減的已繳納的稅款，按當期實際可抵減數填入本欄，不足抵減部分結轉下期繼續抵減。
第29欄“②出口開具專用繳款書預繳稅額”：本欄不填寫。
第30欄“③本期繳納上期應納稅額”：填寫納稅人本期繳納上一稅款所屬期應交未繳的增值稅額。
第31欄“④本期繳納欠繳稅額”：反映納稅人本期實際繳納和留抵稅額抵減的增值稅欠稅額，但不包括繳納入庫的查補增值稅額。
第32欄“期末未繳稅額（多繳為負數）”：“本月數”反映納稅人本期期末應交未繳的增值稅額，但不包括納稅檢查應交未繳的稅額。按表中所列公式計算填寫。“本年累計”與“本月數”相同。
第33欄“其中：欠繳稅額（≥0）”：反映納稅人按照稅法規定已形成欠稅的增值稅額。按表中所列公式計算填寫。
第34欄“本期應補（退）稅額”：反映納稅人本期應納稅額中應補繳或應退回的數額。按表中所列公式計算填寫。
第35欄“即征即退實際退稅額”：反映納稅人本期因符合增值稅即征即退政策規定，而實際收到的稅務機關退回的增值稅額。
第36欄“期初未繳查補稅額”：“本月數”按上一稅款所屬期申報表第38欄“期末未繳查補稅額”“本月數”填寫。“本年累計”按上年度最後一個稅款所屬期申報表第38欄“期末未繳查補稅額”“本年累計”填寫。
第37欄“本期入庫查補稅額”：反映納稅人本期因稅務、財政、審計部門檢查而實際入庫的增值稅額，包括按一般計稅方法計算並實際繳納的查補增值稅額和按簡易計稅方法計算並實際繳納的查補增值稅額。
第38欄“期末未繳查補稅額”：“本月數”反映納稅人接受納稅檢查後應在本期期末繳納而未繳納的查補增值稅額。按表中所列公式計算填寫，“本年累計”與“本月數”相同。
本期銷售情況明細如表22所示。
表22本期銷售情況明細
項目及欄次
開具增
值稅專
用發票開具其
他發票未開具
發票納稅檢
查調整合計
銷售額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額價稅
合計服務、
不動產
和無形
資產扣
除項目
本期實
際扣除
金額扣除後
含稅
(免
稅)
銷售
額銷項
(應納)
稅額
123456789=1+
3+
5+710=2
+4+6
+811=
9+101213=
11-1214=13÷
(100%+
稅率或
征收率)
×稅率
或征收率
一、一般計稅方法計稅
全部征稅項目
13%稅率的貨物及加工修理修配勞務1————
13%稅率的服務、不動產和無形資產2
9%稅率的貨物及加工修理修配勞務3————
9%稅率的服務、不動產和無形資產4
6%稅率5
續表
項目及欄次
開具增
值稅專
用發票開具其
他發票未開具
發票納稅檢
查調整合計
銷售額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額價稅
合計服務、
不動產
和無形
資產扣
除項目
本期實
際扣除
金額扣除後
含稅
(免
稅)
銷售
額銷項
(應納)
稅額
123456789=1+
3+
5+710=2
+4+6
+811=
9+101213=
11-1214=13÷
(100%+
稅率或
征收率)
×稅率
或征收率
其中：即征即退項目
即征即退貨物及加工修理修配勞務6————————————
即征即退服務、不動產和無形資產7————————
二、簡易計稅方法計稅
全部征稅項目
6%征收率8——————
5%征收率的貨物及加工修理修配勞務9a——————
5%征收率的服務、不動產和無形資產9b——
4%征收率10——————
3%征收率的貨物及加工修理修配勞務11——————
3%征收率的服務、不動產和無形資產12——
預征率%13a——
預征率%13b——
預征率%13c——
其中：即征即退項目
即征即退貨物及加工修理修配勞務14————————————
即征即退服務、不動產和無形資產15————————
三、免抵退稅
貨物及加工修理修配勞務16———————————
服務、不動產和無形資產17————————
續表
項目及欄次
開具增
值稅專
用發票開具其
他發票未開具
發票納稅檢
查調整合計
銷售額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額銷售
額銷項
(應
納)
稅額價稅
合計服務、
不動產
和無形
資產扣
除項目
本期實
際扣除
金額扣除後
含稅
(免
稅)
銷售
額銷項
(應納)
稅額
123456789=1+
3+
5+710=2
+4+6
+811=
9+101213=
11-1214=13÷
(100%+
稅率或
征收率)
×稅率
或征收率
四、免稅
貨物及加工修理修配勞務18—————————
服務、不動產和無形資產19————————
本期進項稅額明細如表23所示。
表23本期進項稅額明細
一、申報抵扣的進項稅額
項目欄次份數金額稅額
（一） 認證相符的增值稅專用發票1=2+3
其中：本期認證相符且本期申報抵扣2
前期認證相符且本期申報抵扣3
（二） 其他扣稅憑證4=5+6+7+8a+8b
其中：海關進口增值稅專用繳款書5
農產品收購發票或者銷售發票6
代扣代繳稅收繳款憑證7—
加計扣除農產品進項稅額8a——
其他8b
（三） 本期用於購建不動產的扣稅憑證9
（四） 本期用於抵扣的旅客運輸服務扣稅憑證10——
（五） 外貿企業進項稅額抵扣證明11——
當期申報抵扣進項稅額合計12=1+4+11
二、進項稅額轉出額
項目欄次稅額
本期進項稅額轉出額13=14至23之和
續表
項目欄次稅額
其中：免稅項目用14
集體福利、個人消費15
非正常損失16
簡易計稅方法征稅項目用17
免抵退稅辦法不得抵扣的進項稅額18
納稅檢查調減進項稅額19
紅字專用發票信息表注明的進項稅額20
上期留抵稅額抵減欠稅21
上期留抵稅額退稅22
其他應作進項稅額轉出的情形23
三、待抵扣進項稅額
項目欄次份數金額稅額
（一） 認證相符的增值稅專用發票24———
期初已認證相符但未申報抵扣25
本期認證相符且本期未申報抵扣26
期末已認證相符但未申報抵扣27
其中：按照稅法規定不允許抵扣28
（二） 其他扣稅憑證29=30至33之和
其中：海關進口增值稅專用繳款書30
農產品收購發票或者銷售發票31
代扣代繳稅收繳款憑證32—
其他33
34
四、其他
項目欄次份數金額稅額
本期認證相符的增值稅專用發票35
代扣代繳稅額36——
服務、不動產和無形資產扣除項目明細如表２４所示。
表24服務、不動產和無形資產扣除項目明細
項目及欄次
本期服務、不
動產和無形
資產價稅
合計額（免稅
銷售額）
服務、不動產和無形資產扣除項目
期初
餘額本期
發生額本期應
扣除
金額本期實際
扣除金額期末餘額
1234=2+35(5≤1且
5≤4)6=4-5
13%稅率的項目1
9%稅率的項目2
6%稅率的項目（不含金融商品轉讓）3
6%稅率的金融商品轉讓項目4
5%征收率的項目5
3%征收率的項目6
免抵退稅的項目7
免稅的項目8
稅額抵減情況表如表25所示。
表25稅額抵減情況表
一、稅額抵減情況
序號抵減項目
期初餘額本期發生額本期應
抵減稅額本期實際
抵減稅額期末餘額
123=1+24≤35=3-4
1增值稅稅控係統專用設備費及技術維護費
2分支機構預征繳納稅款
3建築服務預征繳納稅款
4銷售不動產預征繳納稅款
5出租不動產預征繳納稅款
續表
二、加計抵減情況
序號加計抵減項目
期初餘額本期
發生額本期
調減額本期
可抵減額本期實際
抵減額期末餘額
1234=1+2-356=4-5
6一般項目加計抵減額計算
7即征即退項目加計抵減額計算
8合計
增值稅減免稅申報明細表如表26所示。
表26增值稅減免稅申報明細表
一、減稅項目
減稅性質代碼
及名稱欄次
期初餘額本期發生額本期應
抵減稅額本期實際
抵減稅額期末餘額
123=1+24≤35=3-4
合計1
2
3
二、免稅項目
免稅性質代碼
及名稱欄次
免征增值稅
項目銷售額免稅銷售額
扣除項目本期
實際扣除金額扣除後免稅
銷售額免稅銷售額
對應的
進項稅額免稅額
123=1-245
合計4
出口免稅5————
其中：跨境服務6————
7
8
增值稅預繳稅款表如表27所示。
表27增值稅預繳稅款表
預征項目和欄次
銷售額扣除金額預征率預征稅額
1234
建築服務1
銷售不動產2
出租不動產3
4
5
合計6
增值稅納稅申報表（小規模納稅人適用）如表28所示。
表28增值稅納稅申報表（小規模納稅人適用）
項目欄次
本期數本年累計
貨物及
勞務服務、
不動產和
無形資產貨物及
勞務服務、
不動產和
無形資產
一
、
計
稅
依
據
（一） 應征增值稅不含稅
銷售額（3%征收率）1
稅務機關代開的增值稅
專用發票不含稅銷售額2
稅控器具開具的普通發票
不含稅銷售額3
（二） 應征增值稅不含稅
銷售額（5%征收率）4——
稅務機關代開的增值稅
專用發票不含稅銷售額5——
稅控器具開具的普通發票
不含稅銷售額6——
（三） 銷售使用過的固定資產
不含稅銷售額7(7≥8)——
其中：稅控器具開具的普通發票
不含稅銷售額8——
（四） 免稅銷售額9=10+11+12
其中：小微企業免稅銷售額10
未達起征點銷售額11
其他免稅銷售額12
（五） 出口免稅銷售額13(13≥14)
其中：稅控器具開具的普通發票
銷售額14
續表
項目欄次
本期數本年累計
貨物及
勞務服務、
不動產和
無形資產貨物及
勞務服務、
不動產和
無形資產
二
、
稅
款
計
算
本期應納稅額15
本期應納稅額減征額16
本期免稅額17
其中：小微企業免稅額18
未達起征點免稅額19
應納稅額合計20=15-16
本期預繳稅額21——
本期應補（退）稅額22=20-21——
本納稅申報表及其附列資料填寫說明適用於增值稅小規模納稅人。銷售服務有扣除項目的納稅人填寫《增值稅納稅申報表（小規模納稅人適用）附列資料》。
二、一般納稅人填寫順序
（一） 銷售情況的填寫
第一步：填寫本期銷售情況明細第1至11列；第二步：填寫服務、不動產和無形資產扣除項目明細，有差額扣除項目的納稅人填寫；第三步：填寫本期銷售情況明細第12至14列，有差額扣除項目的納稅人填寫；第四步：填寫增值稅減免稅申報明細表（有減免稅業務的納稅人填寫）。
（二） 進項稅額的填寫
第五步，填寫本期進項稅額明細。
（三） 稅額抵減的填寫
第六步，填寫增值稅預繳稅款表。填寫主表的28欄、23欄；第七步，填寫稅額抵減情況表，有稅額抵減業務的納稅人填寫。
（四） 主表的填寫
第八步，填寫增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）。根據附表數據填寫主表。先填附表,再填主表。填完附表後主表會自動生成，不會自動生成的地方手工填寫。
【例219】某市一公司（一般納稅人）年底納稅情況檢查發現，“其他應付款”科目中有3390萬元（含稅）屬於銷售款，尚未結轉成本2000萬元，沒有按規定進行納稅。
3390÷1.13=3 000（萬元）
借：其他應付款33 900 000
貸：主營業務收入30 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）3 900 000
借：以前年度損益調整20 000 000
貸：庫存商品20 000 000
390×12%=46.8（萬元）
（1000-46.8）×25%=238.3（萬元）
借：稅金及附加468 000
所得稅費用2 383 000
貸：應交稅費——應交城建稅和附加468 000
——應交所得稅2 383 000
【例220】甲房地產企業，有兩個開發項目，A項目（一般計稅）、B項目（簡易計稅），A項目建設規模和總建築麵積均為6萬平方米，支付的土地款為8720萬元，B項目建設規模和總建築麵積均為4萬平方米，支付的土地款為3000萬元。1月份發生如下業務：
（1） 當月收到的A項目預收房款218萬元，B項目預收的房款105萬元，預交了增值稅稅款。初次購買稅控專用設備820元。A項目預征稅額＝218÷（1+9%）×3%＝6（萬元）；B項目預征稅額＝105÷（1+5%）×3%＝3（萬元）。
增值稅減免稅申報明細表填寫820元，稅額抵減情況表填寫90820元（=820+90000），增值稅預繳稅款表填寫90 000元（=60 000+30 000）。
（2） A項目當月實現銷售收入（含稅）2616萬元，銷售麵積為3000平方米。其中872萬元開具增值稅專用發票，1744萬元開具增值稅普通發票。當期允許扣除的土地價款＝3000÷60000×8720＝436（萬元），A項目當期銷售收入的銷項稅額＝（2616－436）÷（1+9%）×9%＝180（萬元）。
（3） B項目當月實現銷售收入1050（含稅）萬元，銷售麵積為2000平方米，開具增值稅專用發票。B項目的應納稅額＝1050÷（1+5%）×5%＝50（萬元）。
（4） 出租A項目門麵（一般計稅），預收租金109萬元，開具增值稅普通發票。出租B項目門麵，預收租金525萬元（符合簡易計稅條件且已備案），開具增值稅專用發票，A項目的銷項＝109÷（1+9%）×9%＝9（萬元）；B項目的稅額＝525÷（1+5%）×5%＝25（萬元）。
一般計稅方法下，專用發票的金額＝872÷（1+9%）＝800（萬元），普通發票金額＝（1744+109）÷（1+9%）＝1700（萬元）。簡易計稅方法下，專用發票的金額＝（1050+525）÷（1+5%）＝1500（萬元）。
銷售情況明細：一般計稅含稅銷售額2616+109=2725萬元；簡易計稅含稅銷售額=1050+525=1575（萬元）。
扣除項目明細：含稅銷售2289萬元（=2616+109-436），稅額189萬元（=180+9）。
（5） 取得高速公路通行費發票2.06萬元,進項稅額＝2.06÷（1+3%）×3%＝600（元），可以全部抵扣。
（6） 購進鋼材一批入庫，取得增值稅專用發票金額為100萬元，其中A項目領用50萬元，修建職工食堂領用50萬元。進項稅額轉出：50×13%＝6.5（萬元）。
（7） 企業當月取得供電局開具的增值稅專用發票金額為50萬元，取得自來水公司開具的增值稅專用發票金額為1萬元（稅率3%），購買辦公用品取得增值稅專用發票金額為10萬元，無法在A項目、B項目中準確劃分。不得抵扣的進項稅額＝（50×13%+1×3%+10×13%）×［40000÷（40000+60000）］＝7.83×0.4=3.132（萬元）。可以抵扣進項稅額＝7.83×0.6=4.698（萬元）。
（8） 取得A項目的建安服務增值稅專用發票金額為1000萬元，稅率為9%，可以抵扣；取得B項目的建安服務發票增值稅專用發票金額為1000萬元，稅率為3%，不能抵扣。購買禮品贈送給客戶，取得增值稅專用發票金額為20萬元，稅率為13%，不能抵扣。
（9） 購進裝載機一台，用於工地建設，取得增值稅專用發票金額為300萬元，稅率為13%，可以全部抵扣。
（10） 取得A項目設計服務增值稅專用發票金額為20萬元；取得A項目廣告費增值稅專用發票金額為30萬元。可抵扣進項稅額＝20×6%+30×6%＝3（萬元）。
進項稅額明細：專用發票稅額為：100×13%+50×13%+1×3%+10×13%+1000×9%+300×13%+20×6%+30×6%＝152.83（萬元）。通行費發票的進項稅額為006萬元。進項稅額轉出：6.5+3.132＝9.632（萬元），實際抵扣進項稅額=6.5+4.698+90+39+3+0.06=143.258（萬元）。
一般計稅應納稅額=189-143.258=45.742（萬元），
簡易計稅應納稅額=50+25=75（萬元），
應納稅額=45.742+75-9.082=111.66（萬元）。
練習題
一、單項選擇題
1. 關於應交增值稅，下列說法不正確的是（）。
A. “未交增值稅”核算企業繳納以前期間未繳增值稅
B. “預交增值稅”餘額應轉入“未交增值稅”
C. 購進不動產或不動產在建工程的進項稅額分年抵扣
D. 月末應交未繳的增值稅不用結轉
2. 企業繳納上月應交未繳的增值稅時，應借記（）科目。
A. 應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）
B. 應交稅費——未交增值稅
C. 應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）
D. 應交稅費——應交增值稅（已交稅金）
3. 下列各項中屬於增值稅視同銷售行為的是（）。
A. 將購買的貨物用於個人消費
B. 將購買的貨物投入生產
C. 將購買的貨物無償贈送他人
D. 將購買的貨物用於集體福利
4. 下列業務不屬於增值稅視同銷售的是（）。
A. 單位以自建的房產抵償建築材料款
B. 單位無償為關聯企業提供建築服務
C. 單位無償為公益事業提供建築服務
D. 單位無償向其他企業提供建築服務
5. “當期應退稅額”通過（）核算。
A. 進項稅額轉出B. 出口抵減內銷產品應納稅額
C. 出口退稅D. 其他應收款
6. 下列二級科目要結轉“應交稅費——未交增值稅”的是（）。
A. 應交稅費——待認證進項稅額
B. 應交稅費——待轉銷項稅額
C. 應交稅費——預交增值稅
D. 應交稅費——簡易計稅
7. 下列各項中，不應計入存貨采購成本的是（）。
A. 小規模納稅人購入存貨時支付的增值稅
B. 進口商品應支付的關稅
C. 運輸途中合理損耗
D. 采購人員差旅費
8. 企業盤盈的固定資產，批準後應轉入（）賬戶。
A． 營業外收入B． 資本公積
C． 以前年度損益調整D． 待處理財產損溢
9. 企業出售固定資產而產生的處置利得或損失計入（）賬戶。
A. 營業外收支B. 資產處置損益
C. 其他收益D. 資產處置收益
10. 下列說法錯誤的是（）。
A. 一般納稅人繳納當月應交的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（已交稅金）”科目
B. 小規模納稅人繳納應交的增值稅,借記“應交稅費——簡易計稅”科目
C. 一般納稅人繳納以前期間未繳的增值稅，借記“應交稅費——未交增值稅”科目
D. 一般納稅人預繳增值稅，借記“應交稅費——預交增值稅”科目
二、多項選擇題
1. 下列說法正確的有（）。
A. 在轉讓建築物或者構築物時一並轉讓使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅
B. 空調經銷企業銷售空調並負責安裝，屬於混合銷售，按貨物繳稅
C. 百貨廣場既銷售商品，又提供餐飲服務，屬於兼營，分別按照貨物和服務繳稅
D. 開具紅字專用發票的,需要填開並上傳《開具紅字增值稅專用發票信息表》
2. 下列說法正確的有（）。
A. 按簡易計稅辦法不得抵扣進項稅額，但特殊業務可差額計稅
B. 對一些特定的經營行為，一般納稅人可適用簡易辦法征稅
C. 因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時間超過12個月的押金，應並入銷售額中征稅
D. 合同折扣，是指合同中各單項履約義務所承諾商品的單獨售價之和高於合同交易價格的金額
3. 下列業務屬於增值稅混合銷售的有（）。
A. 手機製造商銷售手機，出租倉庫
B. 軟件經銷商銷售軟件並同時收取安裝費、培訓費
C. 房地產開發公司銷售房產，轉讓自用過的二手車
D. 服裝廠為航空公司設計並銷售工作服
4. 下列各項中，屬於增值稅價外費用的有()。
A. 銷項稅額B. 違約金C. 包裝物租金
D. 受托加工應征消費稅消費品所代收代繳消費稅
5. 根據增值稅法律製度的規定，一般納稅人購進下列服務所負擔的進項稅額，不得抵扣的有（）。
A. 貸款服務B. 餐飲服務C. 建築服務D. 娛樂服務
6. 下列業務的會計核算中，需要通過“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目核算的有（）。
A. 一般納稅人將外購貨物改變用途用於集體福利
B. 一般納稅人將自產產品用於對外捐贈
C. 一般納稅人將自產產品用於股東分配
D. 一般納稅人的產成品發生了非正常損失
7. 下列各項，一般納稅人設置的應交稅費二級科目有（）。
A. 已交稅金B. 未交增值稅C. 預交增值稅D. 簡易計稅
8. 計入“應交稅費——應交增值稅”借方的有（）。
A. 進項稅額B. 已交稅金C. 進項稅額轉出D. 轉出多交增值稅
三、計算或核算題
1. 某企業外銷產品的離岸價為人民幣10000元，增值稅退稅率為13%。當期免抵退稅額＝10000×13%＝1300（元）。期末“應交增值稅”明細賬餘額有以下兩種情況：① 期末應交增值稅明細賬餘額為借方1000元；② 期末應交增值稅明細賬餘額為貸方1000元。
要求：分別做會計處理。
2. 位於市區的某企業（增值稅一般納稅人）以預收款方式銷售商品一批，成本80萬元，合同約定價款為100萬元（不含稅），商品發出並經對方驗收合格。但年底未確認收入、結轉成本，同時未進行相關稅務處理。如果在次年5月份所得稅彙算清繳時發現該問題，不考慮滯納金及罰款，該企業不存在增值稅留抵稅額。增值稅稅率為13%。城建稅稅率及附加征收率合計為12%。
要求：進行調賬處理。
3. 甲公司為增值稅一般納稅人，年底前發現：① 因倉庫管理不善導致一批原材料丟失，已抵扣進項稅額，原材料賬麵成本為4000元。借：管理費用4000；貸：原材料4000。② 向購買方收取所欠貨款的利息22.6萬元，借：銀行存款226 000；貸：財務費用226 000。
要求：進行調賬處理。
4. 某公司，4月21日，經主管稅局檢查，發現上月購進的甲材料用於集體福利，企業僅以賬麵金額10000元（不含稅價格）結轉至“應付職工薪酬”科目核算。另有5000元的乙材料購入業務取得的增值稅專用發票不符合規定，相應稅金850元已於上月抵扣。
要求：編製企業本月調賬並補交稅款的會計分錄。
5. 某自營出口的生產企業為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅稅率為13%，退稅稅率為10%。有關經營業務為：購原材料一批，取得的增值稅專用發票注明的價款400萬元，外購貨物準予抵扣的進項稅額52萬元通過認證。上期末留抵稅款3萬元。本月內銷貨物不含稅銷售額100萬元，收款113萬元存入銀行。本月出口貨物的銷售額折合人民幣200萬元。
要求：計算該企業當期的“免、抵、退”稅額。
6. 某公司本月月初上繳上月增值稅20萬元，地方稅及附加2.4萬元。本月購進材料價款200萬元，進項稅額26萬元，貨款已經支付，本月銷售商品價款500萬元，銷項稅額65萬元，貨款已經收到，月末結轉未交增值稅39萬元；城建稅7%；教育費附加3%，地方教育附加2%。月末計算稅金及附加4.68萬元。
要求：編製稅金有關的會計分錄。
7. 某食品加工企業為增值稅一般納稅人，本期發生以下業務：① 對外銷售產品，取得不含稅價款1000萬元；不含稅售價為250萬元的產品作為股利發放給股東。增值稅稅率13%。② 購入生產原料一批，取得增值稅專用發票，發票上注明稅額78.17萬元。③ 購進一輛小汽車作為銷售部門公用車，取得機動車銷售統一發票，發票上注明稅額2.6萬元。④ 在某市購入200平方米寫字樓作辦公用房，取得增值稅專用發票，發票上注明金額為450萬元（增值稅稅率9%）。⑤ 支付某廣告公司廣告設計費，取得該廣告公司開具的增值稅專用發票，發票上注明金額為5萬元。⑥ 上月購進的免稅農產品（未納入核定扣除，假定農產品扣除率9%）因保管不善發生損失，已知產品的賬麵成本為2.82萬元（含運費1萬元，取得增值稅專用發票），該批產品上月已申報抵扣進項稅額。本月取得的相關票據均符合稅法規定並在本月認證抵扣。
要求：計算應交增值稅。
8. 某生產企業為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率13%，本期有關生產經營業務如下：① 銷售甲產品給某大商場，開具增值稅專用發票，取得不含稅銷售額180萬元；取得銷售甲產品的送貨運輸費收入5.65萬元（含稅價格）。② 銷售乙產品，開具普通發票，取得含稅銷售額33.9萬元。增值稅稅率13%。③ 進口貨物一批。該批貨物在國外的買價60萬元，另該批貨物運抵我國海關前發生的包裝費、運輸費、保險費等共計20萬元。繳納進口環節的增值稅並取得了海關開具的完稅憑證。關稅稅率15%。消費稅稅率8%。④ 國內購進貨物取得增值稅專用發票，注明支付的貨款67萬元，進項稅額8.71萬元，另外支付購貨的運輸費用6萬元（不含稅價、稅率9%），取得運輸公司開具的增值稅專用發票。
要求：計算應交增值稅、消費稅。
……………………………‖
第三章消費稅會計‖
第三章消費稅會計
學習目標
學習本章，熟悉消費稅的基本要素；理解消費稅的視同銷售；掌握消費稅的計算、核算和納稅申報。
第一節消費稅的基本內容
一、納稅人
消費稅是對我國境內從事生產、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人就其銷售額或銷售數量，在特定環節征收的一種稅。消費稅的特點：征稅項目選擇性、征稅環節單一性、征收方法多樣性、稅收調節特殊性、稅收負擔轉嫁性。
消費稅的納稅人包括在中華人民共和國境內生產、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人。所稱單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。所稱個人，是指個體經營者及其他個人。所稱在中華人民共和國境內，是指生產、委托加工和進口屬於應當繳納消費稅的消費品的起運地或者所在地在境內。
價內稅是由銷售方承擔稅款，銷售方取得的貨款就是其銷售款，而稅款由銷售款來承擔並從中扣除。
二、稅目和稅率
十五類應稅消費品包括：煙、酒、高檔化妝品、高檔手表、貴重首飾及珠寶玉石、高爾夫球及球具、遊艇、鞭炮焰火、成品油、摩托車、小汽車、木製一次性筷子、實木地板、電池、塗料。
卷煙、白酒複合計稅；啤酒、黃酒、成品油從量定額；其他應稅消費品從價定率。
兼營不同稅率應稅消費品，分別核算，分別計稅，未分別核算，從高計稅。將不同稅率應稅消費品或應稅消費品與非應稅消費品組成成套消費品銷售從高計稅（分別核算也從高適用稅率）。
三、納稅環節
生產環節、委托加工、進口環節、零售環節（金銀首飾；超豪華小汽車加征）、批發環節（卷煙加征）。
金銀首飾、鉑金首飾、鑽石及鑽石飾品隻在零售環節征收消費稅。金銀首飾連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價，也無論會計上如何核算，均應並入金銀首飾的銷售額，計征消費稅。以舊換新（含翻新改製）銷售金銀首飾：按實際收取的不含增值稅的全部價款確定計稅依據征收消費稅。（此時金銀首飾增值稅計稅依據也照此計算）經營單位進口金銀首飾，進口環節不繳消費稅，改為零售環節征收；出口金銀首飾不退消費稅。經營單位兼營生產、加工、批發、零售業務的，應分別核算銷售額，未分別核算銷售額或者劃分不清的，一律視同零售，征收消費稅。
卷煙批發環節的消費稅。卷煙批發企業銷售給批發企業以外的單位和個人的卷煙於銷售時納稅，卷煙批發企業之間銷售的卷煙不繳納消費稅。批發企業在計算納稅時不得扣除已含的生產環節的消費稅稅款。
超豪華小汽車零售環節征收消費稅的規定。超豪華小汽車（不含增值稅零售價130萬元以上）是在生產（進口）環節按現行稅率征收消費稅基礎上，零售環節加征消費稅。國內汽車生產企業直接銷售給消費者的超豪華小汽車，消費稅稅率按照生產環節稅率和零售環節稅率加總計算。
四、應納稅額的計算
按照現行消費稅法的基本規定，消費稅應納稅額的計算方法分為從價定率、從量定額和複合計稅三種計算方法。
（一） 從價定率
應納稅額=銷售額×比例稅率
納稅人的銷售行為分為銷售和視同銷售。有償轉讓應稅消費品所有權的行為，包括消費品直接出售，用消費品換取生產資料和消費資料等。納稅人自產自用的應稅消費品用於其他方麵。
銷售額為納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括向購買方收取的增值稅稅額。全部價款中包含消費稅稅額，但不包括增值稅稅額；價外費用的內容與增值稅規定相同。一般情形下，計算消費稅的銷售額與計算增值稅的銷售額是一致的。
銷售額＝含增值稅的銷售額÷（1＋稅率或征收率）
銷售額不包括下列項目：
（1） 同時符合兩個條件的代墊運輸費用：承運部門的運輸費用發票開具給購買方的；納稅人將該項發票轉交給購買方的。
（2） 同時符合三個條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費；收取時開具省級以上財政部門印製的財政票據；所收款項全額上繳財政（即經批準、有票據、全上繳）。
（二） 從量定額（啤酒、黃酒、成品油）
應納稅額=銷售數量×單位稅額
銷售應稅消費品，應稅消費品的銷售數量。自產自用應稅消費品，移送使用應稅消費品的數量。委托加工應稅消費品，納稅人收回應稅消費品的數量。進口的應稅消費品，海關核定的應稅消費品的進口征稅數量。
（三） 複合計稅（白酒、卷煙）
應納稅額＝銷售額×比例稅率＋銷售數量×定額稅率
一般情況下複合計稅，直接使用定額稅率和比例稅率。進口卷煙消費稅複合計稅，需要三步確定應納稅額。
1. 確定稅率
每標準條進口卷煙價格A=關稅完稅價格+關稅+消費稅定額稅1-消費稅稅率÷卷煙的條數
定額稅率為每標準條（200支）0.6元，比例稅率固定為36%。
2. 計算組成計稅價格
進口卷煙消費稅組成計稅價格B=關稅完稅價格+關稅+消費稅定額稅1-進口卷煙消費稅適用比例稅率
如果A≥70元，此公式中消費稅比例稅率適用56%；如果A<70元，則此公式中消費稅比例稅率適用36%。
3. 計算應納稅額
應納消費稅稅額=進口卷煙消費稅組成計稅價格B×進口卷煙消費稅適用比例稅率+消費稅定額稅
【例31】有進出口經營權的某外貿公司，7月從國外進口卷煙320箱（每箱250條，每條200支），支付價款200萬元，支付到達我國海關前的運輸費用12萬元，保險費用8萬元。進口卷煙的關稅稅率為20%，計算卷煙進口環節應交納的消費稅。
(1) 每標準條進口卷煙價格A=關稅完稅價格+關稅+消費稅定額稅1-消費稅稅率÷卷煙條數=[（2000000+120000+80000）×（1+20%）+320×150]÷(1-36%)÷（320×250）=52.5（元）
52.5元<70元，則在計算組成計稅價格公式中消費稅比例稅率適用36%。
(2) 進口卷煙消費稅組成計稅價格=關稅完稅價格+關稅+消費稅定額稅1-進口卷煙消費稅適用比例稅率
=[（2000000+120000+80000）×（1+20%）+320×150]÷（1-36%）
=4200000（元）
(3) 應納消費稅稅額=進口卷煙消費稅組成計稅價格×進口卷煙消費稅適用比例稅率+消費稅定額稅=4200000×36%+320×150=1560000（元）
第二節消費稅的計算與核算
為了反映消費稅的應交、已繳及欠繳、多繳消費稅的情況，按規定需要繳納消費稅的企業，應在“應交稅費”科目下增設“應交消費稅”明細科目進行會計核算。借方反映企業實際繳納的消費稅和待扣的消費稅；貸方反映按規定應交納的消費稅；期末貸方餘額，表示尚未繳納的消費稅，期末借方餘額，表示多繳的消費稅。消費稅是價內稅，企業繳納的消費稅計入銷售稅金抵減銷售收入，通常企業正常銷售應稅消費品時，按規定繳納的消費稅，借記“稅金及附加”，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
一、直接生產應稅消費品
(1) 白酒生產企業向商業銷售單位收取的“品牌使用費”屬於應稅白酒銷售價款的組成部分，均應並入白酒的銷售額中繳納消費稅。白酒生產企業銷售給銷售單位的白酒，生產企業消費稅計稅價格低於銷售單位對外銷售價格（不含增值稅）70%以下的，稅務機關應核定消費稅最低計稅價格。
(2) 啤酒生產企業銷售的啤酒，不得以向其關聯企業的啤酒銷售公司銷售的價格作為確定消費稅稅額的標準，應當以其關聯企業的啤酒銷售公司對外的銷售價格（含包裝物及包裝物押金）作為確定消費稅稅額的標準，並依此確定該啤酒消費稅單位稅額。
(3) 卷煙最低計稅價格的核定。國家稅務總局按照卷煙批發環節銷售價格扣除卷煙批發環節批發毛利核定並發布計稅價格。卷煙計稅價格=批發環節銷售價格×（1-適用批發毛利率）。實際銷售價格高於核定計稅價格的卷煙，按實際銷售價格征收消費稅；反之，按計稅價格征稅。
(4) 自設非獨立核算門市部計稅的規定。納稅人通過自設非獨立核算門市部銷售的自產應稅消費品，應按門市部對外銷售額或者銷售數量征收消費稅。
(5) 包裝物的規定。作價隨同銷售並入銷售額中征收消費稅、增值稅。一般消費品包裝物押金（非酒類）未逾期且未超過1年，不征收消費稅、增值稅。逾期未退還或1年以上，征收消費稅、增值稅。酒類產品包裝物押金（啤酒、黃酒除外），無論押金是否返還及會計上如何核算，均應並入酒類產品銷售額中征收消費稅、增值稅。啤酒、黃酒（從量計征，與價格無關）未逾期且未超過1年，不征收消費稅、增值稅，逾期未退還或1年以上，征收增值稅，不征消費稅。啤酒的包裝物押金不計算消費稅，但是它影響啤酒適用稅率的判斷。消費稅從量計征時，無論包裝物逾期與否，均不計征消費稅。
【例32】某卷煙生產企業的A牌號卷煙出廠價格為每標準條60元（不含增值稅），稅務機關采集其批發環節銷售價格為每標準條110元，國家稅務總局核定的該類煙的批發毛利率為30%。該企業當期出廠銷售A牌卷煙300標準箱。
A牌卷煙計稅價格=110×（1-30%）=77（元\/條），77元>60元，按77元計算繳納消費稅，屬於甲類卷煙。
該企業當期應納消費稅=300×150+77×300×250×56%=45000+3234000=3279000（元）
【例33】某酒廠為增值稅一般納稅人，2019年6月銷售糧食白酒5噸，取得不含稅收入500000元，包裝物押金22600元。酒廠應納消費稅=[500000+22600÷（1+13%）]×20%+5×2000×0.5=109000（元）。
借：銀行存款565000
貸：主營業務收入500000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）65000
500000×20%＋5000＝105 000（元）
借：稅金及附加105000
貸：應交稅費——應交消費稅105000
借：銀行存款22600
貸：其他應付款——存入保證金22600
借：其他應付款——存入保證金6600
貸：應交稅費——應交消費稅4000
應交稅費——應交增值稅2600
沒收押金:
借：其他應付款——存入保證金16000
貸：其他業務收入16000
返還押金：
借：其他應付款——存入保證金16000
銷售費用6600
貸：銀行存款22600
【例34】某化妝品廠（一般納稅人）本月向A商場銷售一批高檔化妝品，開具的增值稅專用發票上注明的銷售額100000元、增值稅額13000元，價稅合計113000元。該批化妝品的實際成本為50000元。化妝品已發出，月末尚未收到貨款。消費稅率為15％。
（1） 企業根據開具的增值稅專用發票：
借：應收賬款113000
貸：主營業務收入100000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）13000
（2） 月末結轉商品銷售成本：
借：主營業務成本50000
貸：庫存商品50000
（3） 計提消費稅＝100000×15％＝15000（元）：
借：稅金及附加15000
貸：應交稅費——應交消費稅15000
二、外購已稅消費品生產應稅消費品
（一） 準予扣除的項目
用外購已稅消費品連續生產應稅消費品銷售時，按當期生產領用數量計算準予扣除外購應稅消費品已納的消費稅稅款。
(1) 外購已稅煙絲生產的卷煙；
(2) 外購已稅高檔化妝品生產的高檔化妝品；
(3) 外購已稅珠寶玉石生產的貴重首飾及珠寶玉石；
(4) 外購已稅鞭炮焰火生產的鞭炮焰火；
(5) 外購已稅杆頭、杆身和握把生產的高爾夫球杆；
(6) 外購已稅木製一次性筷子生產的木製一次性筷子；
(7) 外購已稅實木地板生產的實木地板；
(8) 外購已稅汽油、柴油、石腦油、燃料油、潤滑油連續生產的應稅成品油；
(9) 外購已稅摩托車生產的應稅摩托車。
在零售環節納稅的金銀、鉑金首飾、鑽石、鑽石飾品不得抵扣外購珠寶玉石的已納稅款，批發環節銷售的卷煙也不得抵扣外購卷煙的已納稅款。
（二） 抵扣稅款的計算方法
1. 外購從價征收的應稅消費品
當期準予扣除的外購應稅消費品已納稅款=當期準予扣除的外購應稅消費品買價×外購應稅消費品的適用稅率
當期準予扣除的外購應稅消費品買價或數量=期初庫存的買價或數量+當期購進的買價或數量-期末庫存的買價或數量
外購已稅消費品的買價是指外購已稅消費品增值稅專用發票上注明的銷售額（不包括增值稅稅額）；如果是取得普通發票，不可以抵扣消費稅（增值稅也不可以抵扣）。
2. 外購從量征收的應稅消費品
當期準予扣除的外購應稅消費品已納稅款=當期準予扣除的外購應稅消費品數量×外購應稅消費品的適用稅額
當期準予扣除的外購應稅消費品買價或數量=期初庫存的買價或數量+當期購進的買價或數量-期末庫存的買價或數量
當期投入生產的原材料可抵扣的已納消費稅大於當期應納消費稅不足抵扣的部分，可以在下期繼續抵扣。
【例35】某卷煙廠購進一批已稅煙絲用於生產甲類卷煙，買價為100000元，增值稅稅額為13000元，已驗收入庫並付款。假設當月銷售2箱卷煙取得不含稅銷售收入400000元，款項已收。期初庫存外購煙絲買價為50000元，期末庫存外購煙絲買價為70000元。甲類卷煙稅率為56%+150元\/箱。
100000-30000=70 000（元）
借：原材料——煙絲70000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）13000
——應交消費稅30000
貸：銀行存款113000
借：銀行存款452000
貸：主營業務收入400000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）52000
計提消費稅=400000×56%+2×150=224300(元)
借：稅金及附加224300
貸：應交稅費——應交消費稅224300
消費稅=224300-（50000+100000-70000）×30%=200300(元)
借：應交稅費——應交消費稅200300
貸：銀行存款200300
三、自產自用應稅消費品
納稅人自產自用的應稅消費品，用於連續生產應稅消費品的，不納稅；用於其他方麵的，於移送使用時納稅。其他方麵是指納稅人將自產自用應稅消費品用於生產非應稅消費品、在建工程、管理部門、非生產機構；提供勞務；對外用於饋贈、讚助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方麵。
消費稅的視同銷售不同於增值稅的視同銷售。用於連續生產應稅消費品，增值稅和消費稅均不視同銷售；用於連續生產非應稅消費品,增值稅不視同銷售，消費稅視同銷售；用於本企業在建工程,增值稅不視同銷售，消費稅視同銷售；用於饋贈、讚助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等,增值稅和消費稅均視同銷售；用於換取生產資料或消費資料，用於投資入股、抵償債務,增值稅視同銷售（按同類平均價征稅），消費稅視同銷售（按同類最高價征稅）。
【例36】某酒廠（一般納稅人）將自製的保健酒以福利形式分給本廠職工。該保健酒的實際成本50000元，按出廠單價（不含稅）計算的售價金額為70000元；消費稅稅率為10％。
增值稅銷項稅額＝70000×13％＝9100（元）
應納消費稅稅額＝70000×10％＝7000（元）
借：應付職工薪酬79100
貸：主營業務收入70000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）9100
借：主營業務成本50000
貸：庫存商品50000
借：稅金及附加7000
貸：應交稅費——應交消費稅7000
【例37】某企業將所生產的應稅消費品用於對外投資，占30%股份，該產品的成本價為200000元，計稅價格為300000元。消費稅稅率為5%。該業務具有商業實質。
應交增值稅＝300000×13％＝39000（元）
應交消費稅＝300000×5％＝15000（元）
借：長期股權投資339000
貸：主營業務收入300000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）39000
借：主營業務成本200000
貸：庫存商品200000
借：稅金及附加15000
貸：應交稅費——應交消費稅15000
將自產的應稅消費品用於在建工程的,應於移送使用時計算繳納消費稅,按應稅消費品的賬麵成本和按規定計算應交納的消費稅,借記“在建工程”等科目,按應稅消費品的賬麵成本,貸記“庫存成品”或“自製半成品”科目,按規定計算應交納的消費稅,貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
有同類消費品的銷售價格的，按照納稅人生產的同類消費品的銷售價格計算納稅。如果當月同類消費品各期銷售價格高低不同，應按銷售數量加權平均計算。如果當月無銷售或者當月未完結，應按照同類消費品上月或者最近月份的銷售價格計算納稅。沒有同類消費品的銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。
（1） 實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：
組成計稅價格=（成本+利潤）÷（1-消費稅比例稅率）
=［成本×（1+成本利潤率）］÷（1-消費稅比例稅率）
（2） 實行複合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：
組成計稅價格=（成本+利潤+自產自用數量×定額稅率）÷（1-比例稅率）
=成本×（1+成本利潤率）+自產自用數量×定額稅率1-比例稅率
【例38】某酒廠為某企業特製一批白酒800斤，無同類白酒的銷售價格，白酒生產成本為240元\/斤。白酒的成本利潤率為10%。試計算企業該批白酒應納的增值稅和消費稅。
（1） 應交納的消費稅=（240×800×1.1+800×0.5）÷（1-20%）×20%+800×0.5
=53300（元）
（2） 應納增值稅=（240×800×1.1+800×0.5）÷（1-20%）×13%
=34385（元）
四、委托加工應稅消費品
委托加工應稅消費品是指委托方提供原料和主要材料，受托方隻收取加工費和代墊部分輔助材料加工的應稅消費品。
不屬於委托加工的情形：① 由受托方提供原材料生產的消費品；② 受托方先將原材料賣給委托方，再接受加工消費品；③ 由受托方以委托方名義購進原材料生產的消費品。
受托方加工完畢向委托方交貨時代收代繳消費稅。如果受托方是個人，委托方須在收回加工應稅消費品後向委托方所在地主管稅務機關繳納消費稅。受托方未代收代繳消費稅，受托方受到行政處罰，委托方要補稅。
委托方收回應稅消費品後，委托方以不高於受托方的計稅價格出售，不再繳納消費稅。委托方以高於受托方的計稅價格出售，需按照規定申報繳納消費稅，在計稅時準予扣除受托方已代收代繳的消費稅。
受托方代收代繳消費稅的計稅依據：按受托方同類消費品的售價計算納稅；沒有同類價格的，按照組成計稅價格計算納稅。
其組價公式為：
從價定率：
組成計稅價格=（材料成本+加工費）÷（1-消費稅比例稅率）
複合計稅:
組成計稅價格=材料成本+加工費+委托加工數量×定額稅率÷1-消費稅比例稅率
“材料成本”是指委托方所提供加工材料的實際成本。“加工費”是指受托方加工應稅消費品向委托方所收取的全部費用（包括代墊輔助材料的實際成本），但不包括隨加工費收取的銷項稅，這樣組成的價格才是不含增值稅但含消費稅的價格。
納稅人用外購或委托加工收回的已稅消費品連續生產應稅消費品，允許按生產領用數量計算扣除外購或委托加工收回的已納消費稅，除卷煙、超豪華小汽車外，實行一次課征製。
稅法規定：對委托加工收回消費品已納的消費稅，可按當期生產領用數量從當期應納消費稅稅額中扣除，這種扣稅方法與外購已稅消費品連續生產應稅消費品的扣稅方法、扣稅環節相同，但是範圍增加：以委托加工收回的已稅電池連續生產應稅電池。
需要繳納消費稅的委托加工應稅消費品，於委托方提貨時，由受托方代扣代繳稅款。受托方按應扣稅款金額，借記“應收賬款”“銀行存款”等科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。委托加工應稅消費品收回後，直接用於銷售的，委托方應將代扣代繳的消費稅計入委托加工的應稅消費品成本，借記“委托加工材料”“生產成本”“自製半成品”科目，貸記“應付賬款”“銀行存款”等科目；委托加工的應稅消費品收回後用於連續生產應稅消費品按規定準予抵扣的，委托方應按代扣代繳的消費稅款，借記“應交稅費——應交消費稅”科目，貸記“應付賬款”“銀行存款”等科目。
受托方代收代繳消費稅的同時，必須同時代收代繳城建設稅和教育費附加，而且城建稅的稅率是按扣繳義務人所在地稅率。
【例39】某煙草公司發出煙葉成本35萬元，委托加工支付加工費70000元，增值稅9100元，收回後全部用於當月生產甲類卷煙，本月實現5箱卷煙收入100萬元。煙絲消費稅稅率30%，甲類卷煙消費稅稅率56%。
（1） 借：委托加工物質350000
貸：原材料——煙葉350000
組成計稅價格=（350000+70000）÷（1-30%）=600000（元）
（2） 借：委托加工物質70000
應交稅費——應交消費稅180000
——應交增值稅9100
貸：銀行存款（70000+180000+9100）259100
如果收回用於直接銷售，則：
70000+180000=250 000(元）
借：委托加工物質250000
應交稅費——應交增值稅9100
貸：銀行存款（70000+180000+9100）259100
（3） 借：原材料——煙絲420000
貸：委托加工物質420000
（4） 借：銀行存款1 130000
貸：主營業務收入1000000
應交稅費——應交增值稅130000
1000000×56%+150×5=560 750(元）
（5） 借：稅金及附加560750
貸：應交稅費——應交消費稅560750
（6） 借：應交稅費——應交消費稅380750
貸：銀行存款380750
五、進口應稅消費品
進口或代理進口應稅消費品的單位和個人，為進口應稅消費品消費稅的納稅義務人。進口商品總值包括到岸價格、關稅和消費稅三部分。以進口商品總值為課稅對象，可使進口應稅消費品與國內生產的同種應稅消費品的征稅依據一致，稅負基本平衡。納稅人進口應稅消費品，應當自海關填發海關進口消費稅專用繳款書之日起15日內繳納稅款。
從價定率：
應納稅額=組成計稅價格×消費稅稅率
組成計稅價格=（關稅完稅價格+關稅）÷（1-消費稅稅率）
從量定額：
應納稅額=應稅消費品數量×消費稅單位稅額
複合計稅：
應納稅額=應稅消費品數量×消費稅單位稅額+組成計稅價格×消費稅稅率
組成計稅價格=（關稅完稅價格+關稅+進口數量×消費稅定額稅率）÷（1-比例稅率）
進口的應稅消費品，由進口者繳納消費稅，關稅和消費稅應計入進口應稅消費品的成本。企業進口的應稅消費品可能是固定資產、原材料或商品流通企業的商品，因此在進口時，應按應稅消費品的進口成本連同關稅、消費稅，借記“固定資產”“材料采購”“商品采購”等科目，按采購成本，貸記“應付賬款”“銀行存款”等科目，按繳納的關稅和消費稅，貸記“銀行存款”等科目。
六、出口應稅消費品
有出口經營權的外貿企業購進應稅消費品直接出口，以及外貿企業受其他外貿企業委托代理出口應稅消費品，免稅並退稅。
應退消費稅=購進應稅消費品不含增值稅價格×退稅率
自營出口應稅消費品的外貿企業，應在應稅消費品報關出口後申請出口退稅時，借記“應收出口退稅”科目，貸記“主營業務成本”科目。實際收到出口應稅消費品退回的稅金，借記“銀行存款”科目，貸記“應收出口退稅”科目。發生退關或退貨而補繳已退的消費稅，做相反的會計分錄。
有出口經營權的生產性企業自營出口或生產企業委托外貿企業代理出口自產的應稅消費品，免稅但不退稅。
除生產企業、外貿企業外的其他企業（指一般商貿企業），委托外貿企業代理出口應稅消費品一律不予退（免）稅，不免稅也不退稅。
第三節消費稅的納稅申報
一、納稅義務發生時間
消費稅的納稅義務發生時間同增值稅基本一致。賒銷和分期收款結算方式下，納稅義務發生時間為銷售合同規定的收款日期的當天，書麵合同沒有約定收款日期或者無書麵合同的，為發出應稅消費品的當天。預收貨款結算方式下，納稅義務發生時間為發出應稅消費品的當天。托收承付和委托銀行收款方式下，納稅義務發生時間為發出應稅消費品並辦妥托收手續的當天。委托加工的應稅消費品，納稅義務發生時間為納稅人提貨的當天。
二、納稅期限
消費稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，於次月1日起15日內申報納稅並結清上月應納稅款。納稅人進口應稅消費品，應當自海關填發海關進口消費稅專用繳款書之日起15日內繳納稅款。消費稅的納稅期限同增值稅。
三、納稅地點
銷售及自產自用應稅消費品，機構所在地或者居住地的主管稅務機關；委托加工應稅消費品，受托方所在地主管稅務機關（受托方為個人除外），委托個人加工的應稅消費品，由委托方向其機構所在地或者居住地主管稅務機關申報納稅；進口應稅消費品，由進口人或代理人向報關地海關納稅；納稅人總、分機構不在同一縣市但在同一省的，分別向各自機構所在地主管稅務機關申報納稅，經批準，可以由總機構彙總向總機構所在地的主管稅務機關申報繳納消費稅。
【例310】某公司為增值稅一般納稅人，進口一批高級香水精，關稅完稅價格21.25萬元。高級香水精關稅稅率為20%，消費稅組成計稅價格30萬元[=（21.25＋2125×20%）÷（1－15%）]，國內購進高級香水精等原材料，增值稅專用發票上注明金額20萬元、增值稅額2.6萬元，購進的高級香水精用於生產高級化妝品。銷售給商場的高級化妝品，不含稅總價款100萬元。月初庫存外購香水精買價2萬元，月末庫存外購香水精買價12萬元。月初應交消費稅8萬元，本月上繳上月消費稅8萬元。
當期準予扣除的外購應稅消費品已納稅款＝（期初庫存外購應稅消費品買價＋當期購進應稅消費品買價－期末庫存外購應稅消費品買價）×外購應稅消費品適用稅率=（2+50－12）×15%=6（萬元）
本期應補（退）稅額＝應納稅額（合計欄金額）－本期準予扣除稅額－本期減（免）稅額－本期預繳稅額=100×15%－6=9（萬元）
期末未繳稅額＝期初未繳稅額＋本期應補（退）稅額－本期繳納前期應納稅額=8+9－8=9（萬元）
四、納稅申報表
其他應稅消費品消費稅納稅申報表如表31所示。
表31其他應稅消費品消費稅納稅申報表
項目
應稅
消費品名稱適用稅率銷售數量銷售額應納稅額
合計———
本期準予抵減稅額：
本期減（免）稅額：
期初未繳稅額:聲明
此納稅申報表是根據國家稅收法律的規定填報的，我確定它是真實的、可靠的、完整的
本期繳納前期應納稅額：
本期預繳稅額：
本期應補（退）稅額：
期末未繳稅額:授權聲明
本表限高檔化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮焰火、摩托車、高爾夫球及球具、高檔手表、遊艇、木製一次性筷子、實木地板、超豪華小汽車等消費稅納稅人使用。
本期準予扣除稅額計算表如表32所示。
表32本期準予扣除稅額計算表（附一）
應稅消費品名稱
項目合計
當期準予
扣除的委
托加工應
稅消費品
已納稅款
計算
期初庫存委托加工應稅消費品已納稅款—
當期收回委托加工應稅消費品已納稅款—
期末庫存委托加工應稅消費品已納稅款—
當期準予扣除委托加工應稅消費品已納稅款
當期準予
扣除的外
購應稅消
費品已納
稅款計算
期初庫存外購應稅消費品買價—
當期購進應稅消費品買價—
期末庫存外購應稅消費品買價—
外購應稅消費品適用稅率—
當期準予扣除外購應稅消費品已納稅款
本期準予扣除稅款合計
準予扣除消費稅憑證明細表如表33所示。
表33準予扣除消費稅憑證明細表（附二）
應稅消費
品名稱憑證類別憑證號碼開票日期數量金額適用稅率消費稅
稅額
合計——————
本期代收代繳稅額計算表如表34所示。
表34本期代收代繳稅額計算表（附三）
應稅消費品名稱
項目合計
適用稅率—
受托加工數量—
同類產品銷售價格—
材料成本—
加工費—
組成計稅價格—
本期代收代繳稅款
生產經營情況表如表35所示。
表35生產經營情況表（附四）
應稅消費品名稱
項目
生產數量
銷售數量
委托加工收回應稅消費品直接銷售數量
委托加工收回應稅消費品直接銷售額
出口免稅銷售數量
出口免稅銷售額
練習題
一、單項選擇題
1. 甲卷煙廠2019年購進煙絲，取得增值稅專用發票，注明價款14萬元、增值稅1.82萬元，將煙絲運往丙企業委托加工雪茄煙（消費稅率36%），取得丙企業開具的增值稅專用發票，注明加工費1.8萬元、代墊的輔助材料0.2萬元、增值稅0.26萬元，丙企業應代收代繳消費稅（）萬元。
A. 8.9B. 6.77C. 6.86D. 9
2. 某卷煙批發企業2019年3月，批發銷售給卷煙零售企業卷煙6標準箱，取得含稅收入120萬元。稅率為11%+250元\/箱，該企業當月應納消費稅（）萬元。
A. 11.68B. 11.52C. 11.43D. 11.83
3. 某酒廠為增值稅一般納稅人，2019年4月發放1噸自製白酒作為職工福利，同類白酒不含稅售價50000元\/噸。稅率20%+0.5元\/500克，該酒廠上述業務當月應納消費稅（）元。
A. 7700B. 8700C. 10000D. 11000
4. 下列消費品中，應交納消費稅的是（）。
A. 零售的高檔化妝品B. 零售的白酒
C. 進口的服裝D. 進口的卷煙
5. 某化妝品廠為增值稅一般納稅人，2019年1月發生以下業務：8日銷售高檔化妝品400箱，每箱不含稅價6000元；15日銷售同類化妝品500箱，每箱不含稅價6500元。當月以200箱同類化妝品與某公司換取高檔精油。該廠當月應納消費稅（）萬元。
A. 102.75B. 103.58C. 104.25D. 108.5
6. 下列關於委托加工業務消費稅處理的說法，正確的是（）。
A. 將委托加工收回的已稅消費品加價銷售的，不征收消費稅
B. 納稅人委托個體經營者加工應稅消費品，由委托方收回後在委托方所在地繳納消費稅
C. 委托加工應稅消費品的，若委托方未提供原材料成本，由委托方所在地主管稅務機關核定其材料成本
D. 委托方委托加工應稅消費品，受托方沒有代收代繳稅款的，一律由受托方補稅
7. 某煙花廠受托加工一批煙花，委托方提供原材料成本30000元，該廠收取加工費10000元、代墊輔助材料款5000元，沒有同類煙花銷售價格。該廠應代收代繳消費稅（）元。（以上款項均不含增值稅，焰火消費稅稅率為15%。）
A. 6000B. 6750C. 7941.18D. 20250
8. 某公司進口小轎車，關稅完稅價格21.25萬元，關稅稅率20%，消費稅稅率15%，則進口應納消費稅（）萬元。
A. 3.1875B. 4.25C. 3.825D. 3.75
二、多項選擇題
1. 關於卷煙在批發環節征收消費稅的說法，正確的有（）。
A. 零售商銷售卷煙不征收消費稅
B. 卷煙批發公司向卷煙零售商銷售卷煙，應交納消費稅
C. 卷煙批發公司向卷煙批發商銷售卷煙，應交納消費稅
D. 卷煙批發公司向卷煙零售商銷售卷煙，可將已納的生產環節的消費稅從應納消費稅中扣除
2. 企業生產銷售白酒取得的下列款項中，應並入銷售額計征消費稅的有（）。
A. 優質費B. 包裝物租金C. 品牌使用費D. 包裝物押金
3. 下列消費品的生產經營環節中，既征收增值稅又征收消費稅的有（）。
A. 高檔手表的生產銷售環節
B. 超豪華小汽車的零售環節
C. 卷煙的零售環節
D. 鞭炮焰火的批發環節
4. 下列各項中，應當征收消費稅的是（）。
A. 用於本企業連續生產應稅消費品的自產應稅消費品
B. 用於獎勵代理商銷售業績的自產應稅消費品
C. 用於本企業生產性基建工程的自產應稅消費品
D. 用於捐助國家指定的慈善機構的自產應稅消費品
5. 下列說法正確的有（）。
A. 納稅人（批發商）之間銷售的卷煙不繳納消費稅
B. 卷煙消費稅在生產和批發兩個環節征收後，批發企業在計算納稅時不得扣除已含的生產環節的消費稅稅款
C. 自2016年4月8日起，跨境電子商務零售進口商品按照貨物征收關稅和進口環節增值稅、消費稅
D. 有出口經營權的生產性企業自營出口或生產企業委托外貿企業代理出口自產的應稅消費品，免稅但不退稅
6. 下列說法正確的有（）。
A. 實際銷售價格高於核定計稅價格的卷煙，按實際銷售價格征收消費稅；反之，按計稅價格征稅
B. 消費稅複合計稅中的組成計稅價格應該考慮從量計征的消費稅稅額
C. 消費稅實行多環節課征製度
D. 從價定率征收消費稅的應稅消費品,其銷售額含消費稅稅額，但不包括增值稅稅額
三、計算題
1. 某卷煙廠為增值稅一般納稅人。2019年發生如下業務：① 進口一批煙絲，支付貨價310萬元，該批煙絲運抵我國輸入地點起卸前發生運費及保險費共計12萬元。② 進口煙絲的80%用於生產卷煙。按60元\/條的調撥價格（不含稅）銷售600標準箱卷煙給某卷煙批發公司。關稅稅率為10%；煙絲的消費稅稅率為30%；乙類卷煙的消費稅稅率為36%+0.6元\/條；每標準箱等於250標準條。
要求：計算進口煙絲消費稅和國內環節消費稅。
2. 甲公司委托乙公司加工一批焰火，甲公司提供原料成本37.5萬元，當月乙公司將加工完畢的焰火交付甲公司，開具增值稅專用發票，注明收取加工費5萬元。委托加工收回的焰火60%用於銷售，取得不含稅銷售額38萬元。焰火消費稅稅率為15%。
要求：計算乙公司代收代繳的消費稅和甲公司應交納的消費稅。
3. 某酒廠為增值稅一般納稅人。2019年銷售糧食白酒60000斤，取得不含稅銷售收入105000元；另外，收取糧食白酒品牌使用費4520元；本月銷售糧食白酒收取包裝物押金9040元。以自產特製糧食白酒2000斤於春節前夕發放職工，每斤白酒成本12元，無同類產品售價。白酒消費稅成本利潤率為10%。
要求：：計算應納消費稅和增值稅。
……………………………‖
第四章資源稅會計‖
第四章資源稅會計
學習目標
學習本章，熟悉資源稅的基本要素；理解資源稅的視同銷售；掌握資源稅的計算、核算和納稅申報。
第一節資源稅的基本內容
一、資源稅的納稅人
資源稅是以部分自然資源為課稅對象，對在我國境內開采應稅礦產品及生產鹽的單位和個人，就其應稅產品銷售額或銷售數量為計稅依據而征收的一種稅。
以稅收與價格的關係為標準，稅收可以分為價內稅和價外稅。
價內稅是“價外稅”的對稱。價外稅比價內稅容易轉嫁。價內稅課征的是生產者，價外稅課征的是消費者。凡是計稅依據包含稅款的就是價內稅，凡是計稅依據不包含稅款的就是價外稅。資源稅屬於價內稅。
在我國領域及管轄海域開采或者生產應稅產品的單位和個人，為資源稅的納稅人。
直接取用地表水、地下水的單位和個人，為水資源稅納稅人。
收購未稅礦產品的獨立礦山、聯合企業和其他單位為資源稅扣繳義務人。資源稅強調應稅礦產品在境內開采或生產，進口不征，出口不退。資源稅由開采或生產的單位和個人單一環節繳納。
二、資源稅的征稅範圍
應稅資源目前包括礦產品、鹽、部分地區水資源。
資源稅的征稅範圍：原油，是指開采的天然原油，不包括人造石油。天然氣，是指專門開采或與原油同時開采的天然氣。煤炭，包括原煤和以未稅原煤加工的洗選煤，不包括已稅原煤加工的洗選煤、其他煤炭製品。金屬礦，包含鐵礦、金礦、銅礦、鋁土礦、鉛鋅礦、鎳礦、錫礦、鎢、鉬、未列舉名稱的其他金屬礦產品原礦或精礦。其他非金屬礦，包含石墨、矽藻土、高嶺土、螢石、石灰石、硫鐵礦、磷礦、氯化鉀、硫酸鉀、井礦鹽、湖鹽、提取地下鹵水曬製的鹽、海鹽、煤層(成)氣、黏土、砂石、未列舉名稱的其他非金屬礦產品。水資源稅的征稅對象為地表水和地下水。
三、應納稅額的計算
征收資源稅采用從價計征為主、從量計征(黏土砂石和水資源稅)為輔的原則。納稅人在開采主礦產品的過程中伴采的其他應稅礦產品，凡未單獨規定適用稅額的，一律按主礦產品或視同主礦產品稅目征收資源稅。納稅人開采或者生產不同稅目應稅產品的，應當分別核算不同稅目應稅產品的銷售額或者銷售數量；未分別核算或者不能準確提供不同稅目應稅產品的銷售額或者銷售數量的，從高適用稅率。
資源稅應納稅額按照應稅產品的計稅銷售額或者銷售數量乘以適用稅率計算。計稅銷售額或者銷售數量，包括應稅產品實際銷售和視同銷售兩部分。資源稅視同銷售的行為與消費稅視同銷售的行為基本一致。
(一) 從價定率征收資源稅
應納稅額=(不含增值稅)銷售額×適用稅率
計稅銷售額是指納稅人銷售應稅產品向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括增值稅銷項稅額。計入銷售額的價外費用，包括價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、延期付款利息、儲備費、優質費等，同增值稅規定。不計入銷售額的運雜費用，是指應稅產品從坑口或洗選(加工)地到車站、碼頭或購買方指定地點的運輸費用、建設基金以及隨運銷產生的裝卸、倉儲、港雜費用。包含在應稅產品銷售收入中、與計稅銷售額分別進行核算、取得相關運雜費用發票或者其他合法有效憑據、屬於納稅人銷售應稅產品環節發生的運雜費用，納稅人在計算應稅產品計稅銷售額時，可予以扣減。凡未取得相應憑據或不能與銷售額分別核算的，應當一並計征資源稅。資源稅的銷售額不包括同時符合兩項條件的代墊運費，不包括同時符合三項條件的代為收取的政府性基金、行政事業性收費。
原礦與精礦銷售額的換算或折算。征稅對象為精礦，納稅人銷售原礦時，應將原礦銷售額換算為精礦銷售額繳納資源稅。征稅對象為原礦，納稅人銷售自采原礦加工的精礦，應將精礦銷售額折算為原礦銷售額繳納資源稅。
(二) 從量定額征收資源稅
應納稅額=課稅數量×單位稅額
計稅銷售數量是指從量計征的應稅產品銷售數量。納稅人開采或生產應稅產品的實際銷售數量和視同銷售的自用數量。水資源稅實行從量計征，計稅依據是實際取用水量，水力發電和火力發電貫流式(不含循環式)冷卻取用水按照實際發電量確定。
原礦和精礦的銷售額或者銷售量應當分別核算，未分別核算的，從高確定計稅銷售額或者銷售數量。納稅人開采或者生產不同稅目應稅產品的，應當分別核算不同稅目應稅產品的銷售額或者銷售數量；未分別核算或者不能準確提供不同稅目應稅產品的銷售額或者銷售數量的，從高適用稅率。
第二節資源稅的計算與核算
凡需繳納資源稅的企業，應在“應交稅費”科目設置“應交資源稅”明細科目核算。“應交稅費——應交資源稅”科目的借方發生額，反映企業已繳的資源稅；貸方發生額，反映應交的資源稅；期末借方餘額，反映多繳的資源稅；期末貸方餘額，反映尚未繳納的資源稅。
企業計算出銷售的應稅產品應交納的資源稅，借記“稅金及附加”等科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目；上繳資源稅時，借記“應交稅費——應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
一、資源稅的計算
① 納稅人開采原煤直接對外銷售的，以原煤銷售額作為應稅煤炭銷售額計算繳納資源稅。原煤銷售額不含從坑口到車站、碼頭等的運輸費用。② 納稅人將其開采的原煤，自用於連續生產洗選煤的，在原煤移送使用環節不繳納資源稅；自用於其他方麵的，視同銷售原煤，計算繳納資源稅。③ 納稅人將其開采的原煤加工為洗選煤銷售的，以洗選煤銷售額乘以折算率作為應稅煤炭銷售額計算繳納資源稅。洗選煤銷售額包括洗選副產品的銷售額，不包括洗選煤從洗選煤廠到車站、碼頭等的運輸費用。④ 納稅人將其開采的原煤加工為洗選煤自用的，視同銷售洗選煤，按照視同銷售的規定確定銷售額，計算繳納資源稅。折算率由省、自治區、直轄市財稅部門或其授權地市級財稅部門確定。納稅人同時銷售(包括視同銷售)應稅原煤和洗選煤的，應當分別核算原煤和洗選煤的銷售額；未分別核算或者不能準確提供原煤和洗選煤銷售額的，一並視同銷售原煤計算繳納資源稅。納稅人同時以自采未稅原煤和外購已稅原煤加工洗選煤的，應當分別核算；未分別核算的，按自采未稅原煤加工的洗選煤計算繳納資源稅。
煤炭應稅產品包括原煤和以未稅原煤加工的洗選煤。煤炭計稅依據是原煤不含增值稅的銷售額，洗選煤要用折算率折算成原煤銷售額計稅(不含運費)。
【例41】某煤礦銷售原煤不含稅價格60萬元，銷售自用原煤加工的洗選煤不含稅價格100萬元，假設洗選煤的折算率為80%，資源稅稅率為10%，
對外銷售原煤應納稅額＝600000×10%＝60000(元)
借：稅金及附加60000
貸：應交稅費——應交資源稅60000
加工選煤銷售應納稅額＝1000000×80%×10%＝80000(元)
借：稅金及附加80000
貸：應交稅費——應交資源稅80000
繳納資源稅時：
借：應交稅費——應交資源稅140000
貸：銀行存款140000
二、稀土、鎢、鉬資源稅的計算
納稅人將其開采的稀土、鎢、鉬原礦加工為精礦銷售的，按精礦銷售額(不含增值稅)和適用稅率計算繳納資源稅。納稅人開采並銷售原礦的，將原礦銷售額(不含增值稅)換算為精礦銷售額計算繳納資源稅。銷售額不包括從洗選廠到車站、碼頭或用戶指定運達地點的運輸費用。納稅人銷售(或者視同銷售)其自采原礦的,可采用成本法或市場法將原礦銷售額換算為精礦銷售額計算繳納資源稅。稀土、鎢、鉬應稅產品包括原礦和以自采原礦加工的精礦。稀土、鎢、鉬的計稅依據是不含增值稅的精礦的銷售額，原礦要用換算比換算成精礦銷售額計稅(不含運費)。
① 納稅人同時以自采未稅原礦和外購已稅原礦加工精礦的，應當分別核算；未分別核算的，一律視同以未稅原礦加工精礦，計算繳納資源稅。
② 納稅人將其開采的原礦加工為精礦銷售的，在銷售環節計算繳納資源稅。③ 開采的原礦用於連續生產精礦，原礦移送環節不繳納資源稅，加工為精礦後銷售，按精礦計算繳納資源稅。④ 自采原礦加工為精礦後自用或者進行投資、分配、抵債以及以物易物等，視同銷售精礦。⑤ 開采的原礦對外銷售，按銷售原礦繳納資源稅。開采的原礦用於連續生產非精礦產品，視同銷售原礦。
【例42】某稀土礦開采企業為增值稅一般納稅人，開采稀土原礦550噸，本月對外銷售稀土原礦200噸，每噸不含稅價格0.5萬元。將開采的部分稀土原礦連續加工為精礦，本月對外銷售稀土精礦100噸，每噸不含稅價格1.5萬元，另向購買方一並收取從礦區到指定運達地運費1萬元。原礦與精礦換算比為2，稀土精礦資源稅稅率為11.5%。
原礦應交納資源稅=200×0.5×2×11.5%=23(萬元)
精礦應交納資源稅=100×1.5×11.5%=17.25(萬元)
三、銷售額的扣減
① 納稅人以自采未稅產品和外購已稅產品混合銷售或者混合加工為應稅產品銷售的，在計算應稅產品計稅銷售額時，準予扣減已單獨核算的已稅產品購進金額；未單獨核算的，一並計算繳納資源稅。已稅產品購進金額當期不足扣減的可結轉下期扣減。② 外購原礦或者精礦形態的已稅產品與本產品征稅對象不同的，在計算應稅產品計稅銷售額時，應對混合銷售額或者外購已稅產品的購進金額進行換算或者折算。③ 納稅人核算並扣減當期外購已稅產品購進金額，應依據外購已稅產品的增值稅發票、海關進口增值稅專用繳款書或者其他合法有效憑據。
【例43】某煤礦將外購原煤和自采原煤按照1∶1的比例混合在一起銷售，本月銷售混合原煤600噸，取得不含增值稅銷售額30萬元，經計算確認，外購原煤單價450元\/噸(不含增值稅)，該煤礦煤炭資源稅稅率為8%。
原煤的購進金額=600×1\/2×450÷10000=13.5(萬元)
應稅原煤計稅依據=30-13.5=16.5(萬元)
應納資源稅=16.5×8%=1.32(萬元)
四、視同銷售行為
納稅人用已納資源稅的應稅產品進一步加工應稅產品銷售的，不再繳納資源稅。納稅人以未稅產品和已稅產品混合銷售或者混合加工為應稅產品銷售，在計算加工後的應稅產品銷售額時，準確核算已稅產品的購進金額，準予扣減已稅產品的購進金額；未分別核算的，一並計算繳納資源稅。
納稅人開采或者生產應稅產品，自用於連續生產應稅產品的，不繳納資源稅；自用於其他方麵的，視同銷售，繳納資源稅。視同銷售包括以下情形：① 納稅人以自采原礦直接加工為非應稅產品的，視同銷售原礦；② 納稅人以自采原礦洗選(加工)後的精礦連續生產非應稅產品的，視同銷售精礦；③ 以應稅產品投資、分配、抵債、贈予、以物易物等，視同銷售應稅產品。
納稅人視同銷售無銷價，或者無正當理由申報的售價明顯偏低，稅務機關應按下列順序確定其應稅產品計稅價格：① 按納稅人最近時期同類產品的平均銷售價格確定。② 按其他納稅人最近時期同類產品的平均銷售價格確定。③ 按應稅產品組成計稅價格確定。組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)÷(1-資源稅稅率)。④ 按後續加工非應稅產品銷售價格，減去後續加工環節的成本利潤後確定。⑤ 按其他合理方法確定。
企業計算出自產自用的應稅產品應交納的資源稅，借記“生產成本”“製造費用”“營業外支出”等科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目；上繳資源稅時，借記“應交稅費——應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
【例44】某油田本月生產原油640噸，當月銷售600噸，對外贈送5噸，另有2噸在運輸稠油過程中用於加熱，每噸原油的不含增值稅銷售價格為5000元。當地規定原油的資源稅稅率為8%。
對外銷售原油應納稅額=600×5000×8%＝240000(元)
借：稅金及附加240000
貸：應交稅費——應交資源稅240000
對外贈送原油應納稅額=5×5000×8%＝2000(元)
借：營業外支出2000
貸：應交稅費——應交資源稅2000
下月上繳資源稅：
借：應交稅費——應交資源稅242000
貸：銀行存款242000
五、關聯企業之間業務往來
納稅人與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用；否則，稅務機關可以進行合理調整。
納稅人開采應稅產品由其關聯單位對外銷售，按關聯單位銷售額征收資源稅；既有對外銷售，又有將應稅產品用於除連續生產應稅產品以外的其他方麵，對自用的這部分應稅產品按對外平均售價征收資源稅。納稅人將其開采的應稅產品直接出口，按離岸價格(不含增值稅)征收資源稅。
六、收購未稅礦產品
獨立礦山、聯合企業收購未稅礦產品的，按照本單位應稅產品稅額、稅率標準，依據收購的數量代扣代繳資源稅；其他收購單位購未稅礦產品的，按照稅務機關核定的應稅產品稅額、稅率標準，依據收購的數量代扣代繳資源稅。
企業收購未稅礦產品，按實際支付的收購款，借記“在途物質”等科目，貸記“銀行存款”等科目，按代扣代繳的資源稅，借記“在途物質”等科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目；上繳資源稅時，借記“應交稅費——應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
【例45】某礦產品加工廠收購未稅零散的鐵礦石2000噸，每噸不含稅收購價格120元，增值稅稅率13%，鐵礦石資源稅稅率為5%。實際支付259200元，收購產品尚未驗收入庫，取得增值稅普通發票。
(1) 按代扣代繳的資源稅款入賬時:
借：在途物質271200
貸：應交稅費——應交資源稅12000
銀行存款259200
(2) 上繳代扣的資源稅時:
借：應交稅費——應交資源稅12000
貸：銀行存款12000
第三節資源稅的納稅申報
一、納稅義務發生時間
分期收款，納稅義務發生時間為銷售合同規定的收款日期的當天。預收貨款銷售，
納稅義務發生時間為
發出應稅產品的當天。自產自用應稅產品，
納稅義務發生時間為
移送使用應稅產品當天。代扣代繳稅款，
納稅義務發生時間為
支付首筆貨款或首次開具支付貨款憑據的當天。水資源稅，
納稅義務發生時間為
納稅人取用水資源的當日。
開采應稅資源銷售或自用，在應稅產品的銷售或自用環節計算繳納。以自采原礦加工精礦產品的，在原礦移送使用時不繳納資源稅，在精礦銷售或自用時繳納資源稅。納稅人以自采原礦直接加工為非應稅產品或者以自采原礦加工的精礦連續生產非應稅產品的，在原礦或者精礦移送環節計算繳納資源稅。以應稅產品投資、分配、抵債、贈予、以物易物等，移送時視同銷售計算繳納資源稅。
開采原油過程中用於加熱、修井的原油，免稅。油田範圍內運輸稠油過程中用於加熱的原油、天然氣，免征資源稅。對衰竭期煤礦開采的煤炭，資源稅減征30%。對充填開采置換出來的煤炭，資源稅減征50%。
一般情況，向應稅產品開采地或者生產地繳納；扣繳義務人，向收購地主管稅務機關繳納。水資源稅一般是向生產經營所在地的稅務機關申報繳納。
二、納稅期限
資源稅的納稅期限為1日、3日、5日、10日、15日或者1個月,由主管稅務機關根據實際情況具體核定。不能按固定期限計算納稅的,可以按次計算納稅。納稅人以1個月為一期納稅的,自期滿之日起10日內申報納稅;以1日、3日、5日、10日或者15日為一期納稅的,自期滿之日起5日內預繳稅款,於次月1日起10日內申報納稅並結清上月稅款。扣繳義務人的解繳稅款期限,比照前兩款的規定執行。
三、納稅申報表
【例46】某煤炭開采企業，為增值稅一般納稅人，銷售給電力公司20萬噸原煤，不含稅售價為0.07萬元\/噸；銷售給能源公司甲型洗選煤8萬噸，含稅售價為0.113萬元\/噸，另收取洗選煤廠到購買方的運輸費113萬元，將乙型洗選煤9.2萬噸用於連續生產焦炭，乙型洗選煤無市場同類可比售價，其成本為0.08萬元\/噸，成本利潤率為10%。增值稅稅率為13%，原煤的資源稅率為8%。洗選煤折算率為87.5%。納稅期限為1個月。
銷售原煤應交納的資源稅＝200000×0.07×8%＝1120(元)
銷售甲型洗煤應納資源稅＝80000×0.113÷(1+13%)×87.5%×8%＝560(元)
自用乙型洗選煤應納資源稅＝92000×0.08×(1＋10%)÷(1－8%)×87.5%×8%
＝616(元)
本期應納稅額=1120+560+616=2296(元)
本期應補(退)稅額=本期應納稅額-本期減免稅額-本期已繳稅額
=2296-0-0=2296(元)
資源稅納稅申報表如表41所示。
表41資源稅納稅申報表
稅目子目折算率
或
換算比計量
單位計稅
銷售量計稅
銷售額適用
稅率本期
應納稅額本期
減免
稅額本期
已繳
稅額本期應補
(退)
稅額
12345678①=6×7；
8②=5×791011=8-
9-10
合計———
本表包括三個附表，分別為資源稅納稅申報表附表(一)、附表(二)、附表(三)（見表42~表44），由開采或生產原礦類、精礦類稅目的納稅人以及發生減免稅事項的納稅人填寫。除“本期已繳稅額”需要填寫外，納稅人提交附表後，本表由係統自動生成，無須納稅人手工填寫，僅需簽章確認(特殊情況下需要手工先填寫附表、再填寫主表的例外)。
表42資源稅納稅申報表附表(一)
(原礦類稅目適用)
序號
稅目子目原礦
銷售
額精礦
銷售
額折算率精礦折
算為原
礦的
銷售額允許
扣減的
運雜費允許扣
減的外
購礦購
進金額計稅
銷售額計量單位原礦
銷
售量精礦
銷售
量平均
選礦
比精礦換
算為原
礦的銷
售量計稅
銷售量
123456=
4×5789=3+
6-7-81011121314=
12×1315=
11+14
1
2
3
合計
表43資源稅納稅申報表附表(二)
(精礦類稅目適用)
序號
稅目子目原礦
銷售
額精礦
銷售
額換算比原礦換
算為精
礦的
銷售額允許
扣減的
運雜費允許扣
減的外
購礦購
進金額計稅
銷售額計量單位原礦
銷售
量精礦
銷售
量平均
選礦
比原礦換
算為精
礦的
銷售量計稅
銷售量
123456=
3×5789=4+
6-
7-81011121314=
11÷1315=
12+14
1
2
3
合計
表44資源稅納稅申報表附表(三)
(減免稅明細)
序號
稅目子目減免項目名稱計量單位減免
稅
銷售
量減免
稅
銷售
額適用
稅率減免
性質
代碼減征比例本期減免
稅額
12345678910①=6×7×9；
10②=5×7×9
1
2
3
合計—————
練習題
一、單項選擇題
1. 下列關於稀土礦征收資源稅的說法中，錯誤的是()。
A. 將自采原礦加工為精礦銷售的，在銷售時繳納資源稅
B. 以自采未稅原礦和外購已稅原礦加工精礦，未分別核算的，一律視同以未稅原礦加工精礦，計算繳納資源稅
C. 將自采原礦加工的精礦用於抵債的，視同銷售精礦繳納資源稅
D. 以自采原礦加工精礦的，在原礦移送使用時繳納資源稅
2. 下列企業既是增值稅納稅人又是資源稅納稅人的是()。
A. 銷售有色金屬礦產品的貿易公司B. 進口有色金屬礦產品的企業
C. 在境內開采有色金屬礦產品的企業D. 在境外開采有色金屬礦產品的企業
3. 某煤炭開采企業銷售洗選煤5萬噸，開具增值稅專用發票注明金額5000萬元，另取得從洗煤廠到碼頭不含增值稅的運費收入50萬元。假設洗選煤的折算率為80%，資源稅稅率為10%，該企業銷售洗選煤應交納的資源稅為()萬元。
A. 400B. 404C. 505D. 625
4. 某礦山開采企業為增值稅一般納稅人，開采的金屬礦以精礦為征稅對象。本月對外銷售原礦200噸，每噸不含稅價格0.5萬元，向購買方一並收取從礦區到指定運達地的運費1萬元。原礦與精礦換算比為2，該礦資源稅稅率為5%。該企業本月應交納資源稅()萬元。
A. 5B. 5.05C. 8.55D. 10.00
二、多項選擇題
1. 關於資源稅，下列說法正確的有()。
A. 征稅對象為精礦，納稅人銷售原礦時，應將原礦銷售額換算為精礦銷售額繳納資源稅
B. 征稅對象為原礦，納稅人銷售自采原礦加工的精礦，應將精礦銷售額折算為原礦銷售額繳納資源稅
C. 煤炭稅目的計稅依據為原煤銷售額
D. 以自采原礦加工精礦產品的，在原礦移送使用時不繳納資源稅，在精礦銷售或自用時繳納資源稅
2. 下列關於煤炭資源稅的說法，正確的有()。
A. 將開采的原煤加工為洗選煤銷售的，以洗選煤銷售額全額計算繳納資源稅
B. 將開采的原煤自用於連續生產洗選煤的，在移送使用時不繳納資源稅
C. 原煤的銷售額應包括從坑口到車站、碼頭等的運輸費用
D. 將開采的原煤直接對外銷售的，以原煤的銷售價格作為資源稅的計稅依據
3. 對同時符合以下()條件的運雜費用，納稅人在計算應稅產品計稅銷售額時，可予以扣減。
A. 包含在應稅產品銷售收入中
B. 屬於納稅人銷售應稅產品環節發生的運雜費用
C. 取得相關運雜費用發票或者其他合法有效憑據
D. 將運雜費用與計稅銷售額分別進行核算
4. 某油田本月共計開采原油8000噸，當月銷售原油6000噸，取得不含稅銷售收入1800萬元。下列各項中應並入銷售額計征資源稅的有()。
A. 收取的違約金B. 單獨收取的運輸費
C. 收取的優質費D. 收取的增值稅
三、計算題
某煤炭開采企業2019年4月銷售洗選煤5萬噸，開具增值稅專用發票注明金額5000萬元，另取得從洗煤廠到碼頭不含增值稅的運費收入50萬元。假設洗選煤的折算率為80%，資源稅稅率為10%。
要求：計算資源稅和銷項稅額。
……………………………‖
第五章土地增值稅會計‖
第五章土地增值稅會計
學習目標
學習本章，熟悉土地增值稅的基本要素；理解土地增值稅的視同銷售；掌握土地增值稅的計算、核算和納稅申報。
第一節土地增值稅的基本內容
土地增值稅是對有償轉讓國有土地使用權及地上建築物和其他附著物產權並取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。土地增值稅以轉讓房地產取得的增值額為征稅對象，征稅麵比較廣，采用扣除法和評估法計算增值額，實行超率累進稅率，按照稅收與價格的關係為標準進行分類。土地增值稅是價內稅，由房地產企業負擔。價外稅由消費者負擔，價內稅由銷售方負擔。
一、納稅人
土地增值稅的納稅義務人是轉讓國有土地使用權及地上建築物及其附著物產權(以下簡稱轉讓房地產)，並取得收入的單位和個人。土地增值稅的納稅義務人包括各類企業、事業單位、部隊、國家機關、社會團體、個體工商戶及國內其他單位和個人，還包括外商投資企業、外國企業、外國駐華機構、外國公民以及海外華僑、港澳台同胞等。
二、征稅範圍
土地增值稅的課稅對象是有償轉讓國有土地使用權及地上建築物和其他附著物產權所取得的增值額。對出讓國有土地、轉讓非國有土地的行為不征稅。對未轉讓土地使用權、房產產權的行為不征稅。對以繼承、贈予等方式無償轉讓的房地產，不予征稅。繼承是指房產的原產權所有人、依照法律規定取得土地使用權的土地使用人死亡以後，由其繼承人依法承受死者房產產權和土地使用權的民事法律行為。不征收土地增值稅的房地產贈予行為隻包括以下兩種情況：房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈予直係親屬或承擔直接贍養義務人的行為；房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈予教育、民政和其他社會福利、公益事業的行為。
合作建房，建成後按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅;建成後轉讓的,應征收土地增值稅。交換房地產，征稅(個人之間互換自有居住用房，經當地稅務機關核實免稅)。房地產抵押，抵押期間不征稅；抵押期滿後看產權是否轉移，以房地產抵債的，征稅。房地產出租，權屬不變更的，不征稅。房地產評估增值，產權未轉移，房屋產權所有人、土地使用權所有人也未取得收入的，不征稅。國家收回國有土地使用權、征用地上建築物及附著物，權屬已變更，原房地產所有人也取得了收入，但按照規定，免稅。代建房行為，產權未轉移，不征稅。土地使用者轉讓、抵押、置換土地，隻要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權利，且有合同等證據表明其實質轉讓、抵押或置換了土地並取得了相應的經濟利益，應該征稅。
三、稅率
土地增值稅稅率表如表51所示。
表51土地增值稅稅率表
級數增值額與扣除項目金額的比率稅率(%)速算扣除係數(%)
1不超過50%的部分300
2超過50%～100%的部分405
3超過100%～200%部分5015
4超過200%的部分6035
四、應納稅額的計算
第一步，計算土地增值額。
增值額=轉讓房地產取得的收入-稅法規定的扣除項目金額
第二步，計算增值率。
增值率=土地增值額÷扣除項目金額×100%
第三步，根據增值率確定適用稅率的檔次和速算扣除係數。
第四步，計算稅額。
應納稅額=增值額×稅率-扣除項目金額×速算扣除係數
納稅人轉讓房地產所取得的收入，是指包括貨幣收入、實物收入和其他收入在內的全部價款及有關的經濟利益，不允許從中減除任何成本費用。納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。代收的各項費用，如計入房價向購買方一並收取的，作計稅收入，作扣除項目，但不作為加計20%扣除基數，如未計入房價，在房價之外單獨收取的，不作計稅收入，不作扣除項目。
房地產開發企業將開發產品用於職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產。房地產企業用建造的該項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理。其收入按下列方法和順序確認：① 按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；② 由主管稅務機關參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確定。
納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額；適用簡易計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅應納稅額。
全額征稅，三大稅種和會計收入相等。差額征稅，導致了三大稅種和會計收入不一致。地產公司一般計稅差額征稅，轉讓非自建不動產簡易計稅差額征稅，調增收入。
土地增值稅的核定征收。納稅人符合下列條件之一的，應該按照核定征收率不低於5%對房地產項目進行清算：① 依照法律、行政法規的規定應當設置但未設置賬簿的；② 擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；③ 雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉讓收入或扣除項目金額的；④ 符合土地增值稅清算條件，未按照規定的期限辦理清算手續，經稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的；⑤ 申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的。
第二節土地增值稅的計算與核算
企業應當在“應交稅費”科目下設“應交土地增值稅”明細科目，核算土地增值稅的發生和繳納情況，貸方反映企業計算出的應交土地增值稅，借方反映企業實際繳納的土地增值稅，餘額在貸方反映企業應交未繳的土地增值稅。
一、房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目
房地產開發企業轉讓新房的扣除項目金額=取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本+房地產開發費用+與轉讓房地產有關的稅金+其他扣除項目。
非房地產企業轉讓新房的扣除項目金額=取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本+房地產開發費用+與轉讓房地產有關的稅金。
企業轉讓未開發的土地使用權的扣除項目金額=取得土地使用權所支付的金額+與轉讓房地產有關的稅金。
（1） 取得土地使用權所支付的金額。取得土地使用權支付的地價款(以出讓方式取得為土地出讓金，以行政劃撥方式取得為補繳的土地出讓金，以轉讓方式取得為實際支付的地價款)，交納的有關稅費，如契稅、登記、過戶手續費。
（2） 房地產開發成本。包括土地征用及拆遷補償費(含耕地占用稅)、前期工程費、建築安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。不包括資本化的利息支出，含裝修費用。
（3） 房地產開發費用。與房地產有關的銷售費用、管理費用、財務費用。能分攤利息支出並提供證明的，利息＋(1＋2)×5%以內；不能分攤利息支出或不能提供證明的，(1＋2)×10%以內。
利息最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額；利息的上浮幅度按國家的有關規定執行，超過上浮幅度的部分不允許扣除；對於超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。開發費用不是按照納稅人實際發生額進行扣除，而是按稅法的標準計算扣除。
注意：土地增值稅清算時，已經計入房地產開發成本的利息支出，應調整至財務費用中計算扣除。
（4） 與轉讓房地產有關的稅金。產權轉移書據0.5‰的印花稅+城建稅+教育費附加+地方教育附加。房地產開發企業實際繳納的城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加，凡能夠按清算項目準確計算的，允許據實扣除。凡不能按清算項目準確計算的，則按該清算項目預繳增值稅時實際繳納的城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加扣除。
（5） 財政部規定的其他扣除項目。加計扣除，房地產開發企業(1＋2)×20%。需要說明的是，本規定隻適用於從事房地產開發的納稅人，非房地產開發企業不適用本規定，不可加計扣除費用。從事房地產開發的納稅人，如果取得土地使用權後未進行任何開發與投入就轉讓，不允許扣除20%加計費用。
企業在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，收到房款時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”科目；按稅法規定預繳土地增值稅，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目；待該房地產營業收入實現時，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入”科目，同時結轉開發產品成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“開發產品”科目，計提稅金，借記“稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目；清算收到退回多繳的土地增值稅，借記“銀行存款”等科目，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，補繳的土地增值稅做相反的會計分錄。
【例51】某房地產開發公司適用一般計稅方法。收到預收款1308萬元，竣工交房時再取得房款872萬元，當期允許抵扣的土地價款為327萬元，假設可抵扣的進項稅額為53萬元。房地產開發成本773萬元，城建稅和兩個附加合計12%，按不含稅價0.5‰繳納印花稅，土地增值稅預征率1.5%。
（1） 收到預收款時：
借：銀行存款13080000
貸：預收賬款13080000
預繳增值稅=1308÷(1+9%)×3%=36（萬元）
預繳土地增值稅=1308÷(1+9%)×1.5%=18（萬元）
借：應交稅費——預交增值稅360000
——預交增值稅180000
貸：銀行存款540000
（2） 竣工交房時，結轉當月收入並補齊房款差額872萬元。
借：銀行存款8720000
預收賬款13080000
貸：主營業務收入20000000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)1800000
（3） 本期允許扣除的土地價款為327萬元，相應的抵扣額=327÷(1+9%)×9%=27（萬元），同時將預交增值稅結轉。
借：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額抵扣)270000
貸：主營業務成本270000
借：應交增值稅——未交增值稅360000
貸：應交增值稅——預交增值稅360000
（4） 計提印花稅、城建稅和附加=(180-27-53)×12%+2180÷(1+9%)×0.5‰=13（萬元）
借：稅金及附加82000
貸：應交稅費——應交印花稅、城建稅和附加82000
（5） 計提土地增值稅。
扣除項目金額=(327+773)×1.3+13=1443(萬元)
增值額=(2180-153)-1443=584(萬元)
增值率=584÷1430×100%=40%
應交納土地增值稅=584×30%=175.2(萬元)
借：稅金及附加1752000
貸：應交稅費——應交土地增值稅1752000
【例52】某市一房地產開發公司，通過競拍取得一宗土地使用權，支付價款稅費合計6000萬元，本年度占用80%土地開發寫字樓。發生開發成本4000萬元。將寫字樓總麵積的3\/5直接銷售，銷售合同記載取得不含稅收入12000萬元。開發寫字樓的1\/5抵償材料價款。剩餘的1\/5公司轉為固定資產自用。開發費用扣除的比例為10%。增值稅適用簡易計稅方法計稅。
土地使用權=6000×80%×4÷5=3840(萬元)
開發成本=4000×4÷5=3200(萬元)
稅金及附加=16000×5%×12%+16000×0.05%=104(萬元)
扣除項目金額總計=(3840+3200)×1.3+104=9256(萬元)
銷售收入=12000÷3×4=16000(萬元)
增值額=16000-9256=6744(萬元)
增值率=6744÷9256×100%=72.8%
應交納土地增值稅=6744×40%-9256×5%=2234.8(萬元)
二、納稅人轉讓其取得的不動產
企業轉讓存量房的扣除項目金額=取得土地使用權所支付的金額+與轉讓房地產有關的稅金+房屋及建築物的評估價格。
（1） 取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定繳納的有關費用。取得土地使用權時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據的，不允許扣除。
（2） 轉讓環節繳納的稅金(印花稅、城建稅、教育費附加和地方教育附加)。契稅在計算土地增值稅時扣除的不同情形：取得土地使用權時支付的契稅，視同“按國家統一規定繳納的有關費用”，計入“取得土地使用權所支付的金額”中扣除。納稅人轉讓有評估價格的存量房，其原購入環節繳納的契稅，已經包含在舊房及建築物的評估價格之中，故計征土地增值稅時，不另作為與轉讓房地產有關的稅金予以扣除。轉讓無評估價格但能提供購房發票的存量房，凡能提供契稅完稅憑證的，準予作為“與轉讓房地產有關的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數。
（3） 房屋及建築物的評估價格。評估價格須經當地稅務機關確認。因納稅需要，支付的評估費用允許扣除，但納稅人因隱瞞、虛報房地產成交價格所發生的評估費用，不允許扣除。
評估價格=重置成本價×成新度折扣率
凡不能取得評估價格但能提供購房發票，舊房及建築物的評估價格，可按發票所載金額並從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算扣除。評估價格=購房發票所載金額×(1+5%×購買年限)。計算扣除項目時“每年”按購房發票所載日期起至售房發票開具之日止，每滿12個月計1年；超過1年，未滿12個月但超過6個月的，可以視同為1年。① 營改增前取得的營業稅發票：發票所載金額(不扣減營業稅)；② 營改增後取得的增值稅普通發票：發票所載價稅合計金額；③ 營改增後取得的增值稅專用發票：發票所載不含增值稅金額加上不允許抵扣的增值稅進項稅額之和。土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進項稅額，允許在銷項稅額中抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中抵扣的，可以計入扣除項目。
企業轉讓國有土地使用權連同地上已完工使用的建築物與附著物，一般通過“固定資產清理”科目核算。投資性房地產的出售，作為日常經營活動處理，通過“稅金及附加”科目核算。
【例53】甲公司2019年4月轉讓一棟辦公樓，取得價款1090萬元(含稅)，該辦公樓係甲公司2014年8月購入，購置原價(入賬價值)為775萬元，已提折舊100萬元，甲公司保留完整購入憑證。城建稅和附加合計10%，按0.5‰繳納印花稅，評估價格為798萬元。選擇一般計稅方法。
預繳增值稅=(1090-775)÷(1＋5%)×5%=15（萬元）
應交印花稅、城建稅和附加
=1090÷(1+9%)×0.5‰+15×10%=2(萬元)
應交土地增值稅=(1000-798-2)×30%=60(萬元)
借：固定資產清理6750000
累計折舊1000000
貸：固定資產7750000
借：銀行存款10900000
貸：固定資產清理[10900000÷(1+9%)]10000000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)900000
借：固定資產清理620000
貸：應交稅費——應交印花稅、城建稅和附加20000
應交稅費——應交土地增值稅60000
借：固定資產清理2630000
貸：資產處置損益2630000
【例54】位於縣城的某商貿公司(增值稅一般納稅人)2019年12月銷售一棟舊辦公樓，取得含增值稅收入1050萬元，繳納印花稅0.5萬元。因無法取得評估價格，公司提供了購房發票，該辦公樓購於2016年1月，購價為630萬元，繳納契稅18.9萬元(能提供契稅完稅憑證)。選擇簡易計稅辦法計算增值稅。
舊房購置價及按每年加計5%的扣除
=630×(1+5%×4)=756(萬元)
購買契稅18.9萬元；交易印花稅0.5萬元；城建稅和兩個附加=(1050-630)÷(1+5%)×5%×(5%+3%+2%)=2(萬元)
可扣除項目金額合計=720+18.9+0.5+2=741.4(萬元)
增值額＝(1050-20)－741.4＝288.6(萬元)
應納土地增值稅＝288.6×30%＝86.58(萬元)
三、土地增值稅的清算管理
取得預售收入時，按照預征率預繳土地增值稅；達到清算條件進行清算，以國家有關部門審批的房地產開發項目為單位進行清算，對於分期開發的項目，以分期項目為單位清算。除保障性住房外，東部地區省份土地增值稅預征率不得低於2%，中部和東北地區不得低於1.5%，西部地區不得低於1%。
房地產企業在收到預收款時要預繳土地增值稅；可以選擇用不含稅收入乘以預征率計算出應該預繳的土地增值稅；也可以用預收款減去應預繳的增值稅作為計稅依據乘以預征率計算應該預繳的土地增值稅。簡化計算預繳的稅款比正常計算要多。
預交土地增值稅=預收款÷(1+適用稅率或征收率)×土地增值稅預征率
預交土地增值稅=預收款-預收款÷1+適用稅率或征收率×3%×土地增值稅預征率
(1) 納稅人應當進行土地增值稅清算的情形：① 房地產開發項目全部竣工、完成銷售的；
② 整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的；③ 直接轉讓土地使用權的。
（２） 主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算的情形：
① 已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建築麵積占整個項目可售建築麵積的比例在85%以上，或未超85%，但剩餘可售建築麵積已經出租或自用；
② 取得銷售(預售)許可證滿三年仍未銷售完畢的；
③ 納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的；
④ 省稅務機關規定的其他情況。
(3) 土地增值稅清算收入的確認：① 已全額開具商品房銷售發票，按照發票所載金額確認收入；