管理基礎論
理論研究
作者：郭道揚
【寫在前麵】
適逢《會計之友》創刊30周年之際，為配合《會計之友》進入又一個新的發展時期，特將《管理基礎論》一文在此刊出，謹致誠摯祝賀。
【摘要】文章對會計學與會計工作在研究解決經濟管理問題中的基礎地位與作用展開論證，並通過史證研究方式，對社會上在會計學認識方麵所存在的問題進行了分析研究，以求正本清源，撥亂反正。文章的最後部分研究了作為資本市場管理控製基礎的會計，論證了會計在組織資本市場有規律運作中的關鍵作用，認為在對資本市場的有效控製中，如果失去了會計的基礎性管理作用，那麼資本市場運作也必然處於失控狀態。
【關鍵詞】會計學；會計理論；管理基礎；資本市場
一
迄今為止，“會計技術論”依舊在國內外流傳，其危害在於它模糊了人們的視野，使相當數量的一部分人對會計學不能作出正確定位，以致在會計工作方麵連續造成重大失誤，甚至因經濟管理基礎層次的嚴重失控，而導致金融危機或經濟危機。從根源上追究，這種錯誤認識之所以頑固存在，一方麵是由古代社會遺留下來的陳腐的病商觀念與輕視會計的偏見造成的；另一方麵則是學術界對會計學和會計工作在管理學與社會經濟管理工作中的基礎地位及作用從根本上缺乏認識的緣故。
“會計技術論”者認為，會計工作僅體現為一係列專業技術的應用，而除去一些計算原理之外，幾無理論可言，這是這些人在學術認識上的短視與認識上的偏見在觀點上的集中體現。事實上，在經濟史、管理史、法製史、成本會計與管理會計史，以及金融與財務管理史的研究中，從古代、近代與現代三個曆史時期，研究總結出會計作為經濟管理基礎的曆史運行規律，尤其是在現代市場經濟發展階段的研究中，學者們一致認為，如果某一曆史階段發生會計失控，那麼，這個階段的經濟管理便喪失了它工作的基礎，最終失去了對產權與財產權益的保障，從而造成公司經濟乃至整個社會經濟的重大損失。
1.從會計學科的外部關係上講，毫無疑問經濟學、管理學與法學，都是會計學建立與發展的理論支柱，是其立論的依據，而會計學則是通過對會計工作的指導，從經濟管理工作的基礎層次著手，落實經濟學、管理學與法學立論所要解決的問題，以具體實現這些學科理論的學術價值。馬克思撰寫《資本論》時，為了彌補自己對簿記，尤其是商業簿記認識的不足，曾多次向恩格斯了解簿記原理與實務問題以及商人簿記的計量記錄方法。恩格斯盡可能幫助馬克思，使馬克思在《資本論》中從一個新的高度論證了簿記的本質及其在經濟管理中的地位與作用（Chiapello，2007）。馬克思主義的產權經濟學理論，正是從產權控製原理出發，闡明了簿記在“過程控製與觀念總結”（《資本論》第二卷）中的基礎性作用。從本質上講，現代產權經濟學在論及產權與權益的控製基礎時也是這樣，這個學派的論述，既涉及到會計學的一般原理，也涉及到成本控製問題。他們對社會經濟與公司經濟發生失控問題的追究，既從宏觀上加以考察，也論及基礎層次的管理問題，並具體聯係到會計信息的確認與計量問題。由此可見，世界上任何高深莫測的理論，最終都必須通過基礎性管理，落實到解決實際問題的方麵，以此體現理論的社會價值，實現理論與實踐的結合。
2.從會計學的內親關係方麵考察，在會計學發生、發展的曆史過程中，順其自然地與審計學、財務管理學形成了內生親緣關係。尤其是至近、現代社會，它們在市場經濟管理過程中形成了鏈接而成的一體化基礎控製關係，一方麵它們是解決公司治理問題的基礎；另一方麵它們又是構建市場經濟規範運作監控體係的基礎層次。事實表明，凡是基礎層次發生失控，整個經濟的監控體係必然失靈，最終不可避免成為導致經濟危機發生的一方麵原因。
3.圍繞產權與財產權益本質問題的研究，並以實現對產權的規範化控製為出發點，法學理所當然地是會計學建設的理論支柱。從以產權為控製中心的法律製度體係建設出發來研究問題，一方麵這個體係上層根本法中的“權利法案”與中層的民商法、經濟法是會計規範確定的根本或重要依據；另一方麵這個體係基礎層次的統一會計製度與統一審計製度則是把規範製約功能落到實處，達到依法治理市場經濟，落實對所有者權益保障的具有基礎性意義的依據。以法學的基本法理為依據，學術界對市場經濟本質認識上所講的“產權經濟”、“法製經濟”、“誠信經濟”或“道德經濟”，其著眼點無一不落實到會計、審計與財務管理方麵，法學中的基本法理是這些學科理論建設的依據，而它們則是落實相關法理的基礎，如果發生統一會計製度與整個產權法律製度體係脫節，那麼，在很大程度上這個體係的上層與中層便會成為空中樓閣式的東西。
4.自古以來，政府會計與審計都是落實國家所有者權益的基礎，社會經濟越向更高階段發展，它們在保障公共權益中的基礎性地位便越重要。從政府會計方麵講，其管理一是體現在對財政收入的係統控製方麵；二是反映在對預算支出的係統控製方麵，兩方麵工作的結合，在貫徹國家財政總原則方麵集中體現了政府會計的能動性作用，而從具體落實國家預算角度講則又充分體現了政府會計在財政管理中的基礎性作用。從政府審計方麵講，它在財政管理方麵的作用與政府會計相對應，其作用力在基礎控製方麵具有一致性。
5.在史前時期，原始數學和會計學在解決人類生存與發展這一重大問題中形成了同生、共進關係，隻不過從邏輯關係上講，當時，原始數學是為原始人進行計量記錄服務的。後來，數學的發展成為會計學建立的一大支柱，人們正是從會計方法應用原理上看問題，一度把會計看作是應用數學之一種。不過，無論後來數學的發展如何與會計學發展千差萬別，而數學的數理邏輯永遠都將是會計學的邏輯，會計之所以在經濟管理中具有基礎性地位和作用，這與數學的相關數理成為會計的數理支持是完全分不開的。在兩類科學的發展過程中，邏輯數理不僅成為會計學建設的支撐，而且也十分鮮明地成為財務管理建設的支撐，這是通常用數學應用水平來衡量會計學、審計學與財務管理學發展水平的重要原因。
6.在會計理論發展中，一方麵會計學中的概念框架建立自然而然有賴經濟學、管理學與法學理論的支持，而另一方麵會計學概念框架的構建由於傳承了它們的基本精神而又自然而然成為它們理論發展的基礎。以上三大學科決定了會計學科理論體係的構建，然而，由於數學的協同支持作用，又決定了會計方法技術體係的構建，兩大體係在會計組織運作中相輔而行，才得以在經濟管理的基礎層麵發揮作用。
7.會計學是對相關學科開展係統教育與培養理論結合實際管理人才的基礎。事實證明，不僅理論經濟學開設中相關課程的設置不可以脫離會計學方麵的基礎課程設置，而且諸如金融學、投資學、財政學、稅務學等應用經濟學科，更加不能脫離會計學相關課程設置這個基礎。從學科知識結構的係統化方麵看，會計學原理之類的知識是許多專業課程設置的落腳點，是學習專業理論與解決專業實際問題的基點，而從學科知識的統一性與一致性角度考察，會計學的知識可以彌補其他相關學科專業理論與實際結合的不足，它在統一、一致解決管理層麵的問題方麵具有切實性與針對性。
8.從公司經濟與市場經濟發展趨勢上來研究，會計學作為管理學科的基礎、會計工作作為經濟管理的基礎，其地位與作用具有永續性，社會經濟越發展，會計的基礎性地位與作用越重要。事實上，（1）會計對實體經濟的控製是這樣，對更加複雜化的虛擬經濟的控製也是這樣；（2）要防止生態環境控製方麵不切實際的空談，客觀上便必須使會計、審計與財務管理方麵的理論研究與工作朝著解決生態環境治理的方向發展，它們理所當然是未來解決這方麵問題的基礎；（3）經濟朝著全球化的方向發展，人類必須在這種經濟的基礎控製層麵相適應地解決會計、審計與財務管理工作的全球化問題。無論那些試圖領導全球經濟發展的頂尖人物在這方麵作出什麼樣的重大決策，也無論科學家與經濟學家在宏觀上采取多麼高深的理論對策，從切實解決這方麵的管理問題來看，必然是千裏之行始於足下，最終都必須回歸到解決基礎層次管理問題的方麵來。
二
從澄清一些人對會計學的錯誤認識出發，筆者曾於2009年在《會計研究》第8期發表了《人類會計思想的曆史起點》一文，通過考證，把作為采集經濟時代的基礎管理思想和行為的原始計量記錄思想與處事原理發生的時間，確定在舊石器時代中晚期（距今二三十萬年至一點五萬年以前），其基本觀點已受到國內外會計學界的重視。為樹立“管理基礎論”的觀點，本文從史前人類計量記錄思想與處事原理應用的角度，作進一步的研究。
根據人類學家在考古研究中所作出的結論，從猿進化到猿人的過渡時期，相當於蒙昧時代的低級階段。至蒙昧時代中級階段的舊石器時代初期，先後經曆了早期猿人與晚期猿人兩個階段。這時，盡管猿人已經開始有了人的思維方式，然而，由於受自然環境的束縛，其思維能力還極其有限，以致他們還不能通過思維活動考慮到對采集食品的籌措、儲備與分配，解決人種的繁衍問題。到舊石器時代中期的早期智人階段（距今約二三十萬年至五萬年以前），由於人腦的容量已相當於現代人，故其思維活動出現了實質性進步。根據考古學家研究所作出的結論，這時的人類已經在考慮采集食品籌劃、儲備中的計量記錄問題了（柴爾德，2008）。晚期智人就是現代人類（崔連仲，1997），他們處於舊石器時代晚期，距今約五至一點五萬年以前。中國山西朔縣的峙峪人和北京周口店的山頂洞人屬於晚期智人，從考古發現的刻石、刻骨、繪圖與雕塑可見，解決采集食品籌劃、儲備與分配的計量記錄行為在這裏已經發生了（尤玉柱，1982）。
對待上述史實，首先，我們必須以馬克思主義的認識論為指導進行分析。在采集經濟環境影響之下，人們開始認識到越冬之前食品籌劃與儲備對於維持生存的重要性，故起初圍繞食品越冬儲備，人們的形象思維活動漸自向理性思維活動轉化，其後在理性思維活動的引導下，人們考慮到籌劃越冬儲備食品的數量，並聯係考慮到儲備食品於越冬之際在血緣家族中的分配問題。隨著籌劃食品儲備與分配關係的複雜化，部落的主事人漸自感到不勝其煩，於是便力求在腦外尋找幫助處理籌劃、儲備與分配事宜的載體。由此，在上述思想支配之下，人類的原始計量記錄處理規則與行為便產生了。恩格斯在論及哲學上的認識論時，曾經把人類的通曉思維作為理性思維建立的基礎（恩格斯《自然辯證法》），而這種認識的基礎便包括人類史前認識的源頭及其在這個源頭認識基礎上所產生的理性認識成就。由此推論可知，當今人們會計思維活動的心理結構，正是包括人類史前的理性認識在內，或者包括史前的“心智”活動在內，並經過曆史上所有理性認識積累或沉澱下來的結果。
其次，史前認識研究者認為：“人類的認識從產生時就總是包括兩個方麵，即邏輯—數學的和認識論—心理學的側麵，這兩個方麵構成了認識的形式及其內容的統一。”（李景源，1989）從認識論—心理學的側麵，人們感知到把對食品采集的籌劃、儲備與分配的思想、處事原理與計量記錄行為統一起來，以杜絕人食人現象再發生，維持人類的生存與發展，而從邏輯—數學的側麵來分析，智人，尤其是晚期智人之所以能動手進行計量記錄，則完全是由他們的神經係統、感知係統以及其他相關的生理係統進步所決定的。進而言之，即取決於人類已經進化到他們的大腦結構發生了實質性變化，使他們產生了“口語對於計算的特殊要求”（理查德·利基，1995），這時，“語言，尤其是符號，使得抽象成為可能”（理查德·利基，1995）。同時，在此階段，“隨著腦子在進化過程中的增大，它能夠更完全地駕馭更多的感覺信息的渠道”（理查德·利基，1995）。由此可見，正是從邏輯—數學的側麵，從史前開始，形成了會計學與數學共生與共建的基礎，並使其從今往後在這個基礎上一直相關聯地發展。如前述及，一方麵數學的發展成為會計學發展的一大支柱，它自始至終對會計學的發展具有主導性作用，而另一方麵會計學的發展又反過來豐富了應用數學的內容，並通過不斷開拓著應用數學的新領域，在客觀上促進了數學的發展。