衍生金融工具會計計量屬性的探討
準則與稅務
作者：孫恒
【摘 要】 文章結合會計計量的基本理論，從衍生金融工具的會計計量屬性入手，認為應當采用公允價值作為衍生金融工具的計量屬性，並提出了推進公允價值計量在我國廣泛應用的具體建議。
【關鍵詞】 衍生金融工具； 會計計量； 計量屬性
長期以來，我國會計計量基本采用曆史成本計量的模式，隨著我國經濟社會迅速發展，金融市場出現了大幅改革，衍生出諸多新型金融工具，即衍生金融工具。考慮到保持會計信息質量的有用性和決策相關性，采用公允價值模式作為衍生金融工具的計量屬性已經獲得各個準則製定機構的認可。
我國於2006年頒布的新會計準則中，采用公允價值會計計量屬性是我國會計準則與國際會計準則趨同的重要標誌。2008年全球金融風暴，讓業內的眼光都集中到了公允價值在衍生金融工具中應用的問題上來。探討這一問題對探索會計發展規律、完善會計理論、促進會計學科建設有著重要的現實意義。
一、衍生金融工具概述
（一）衍生金融工具的定義
2006年2月15日，財政部頒布的《企業會計準則》對衍生金融工具進行了定義，指形成一個企業的金融資產，並形成其他單位金融負債或權益工具的合同。衍生工具同時具有以下特征：其價值隨特定利率、信用指數、金融工具價格、彙率、信用等級、費率指數、價格指數、商品價格以及其他類似變量的變化而變動，變量為非金融變量的，合同雙方的任何一方均與其沒有特定的關係；不要求初始淨投資，或與對市場情況變動有相類似反應的合同相比，要求很少的初始淨投資；在未來某一時間進行結算。
（二）衍生金融工具的種類
衍生金融工具在具體形式上表現為一種合約，即在合約上說明買賣雙方商定的交易價格、交割時間、品種、數量及地點等內容。根據交易方式和交易特點分類，衍生金融工具基本可劃分為遠期、期貨、期權、互換。其他複雜的合約都是在此基礎上演化而來的。
1.遠期。遠期是指合約雙方約定在未來某一日期按約定的價格買賣約定數量的相關資產。目前，遠期金融合約主要有貨幣遠期和利率遠期兩類。
2.期貨。期貨與遠期合約類似，區別在於遠期合約交易一般規模較小、比較靈活，雙方按各自的意願對合約條件進行磋商。期貨則在交易所內完成，有著標準化的合約格式及內容。金融期貨一般分為利率期貨、外彙期貨和股票指數期貨三類。
3.期權。合約中買方有權在約定的時間或時期內按照約定的價格買進或賣出一定數量的相關資產，也可以根據意願放棄行使的權利。金融期權的主要特征在於，其僅僅是買賣雙方權利的交換。按照相關資產的不同，金融期權有外彙期權、利率期權、股票期權、股票價格指數期權等。
4.互換。互換是指交易雙方在合約的有效期內，以事先確定的名義本金額為依據，按約定的支付率相互交換支付的約定。
二、會計計量的基本理論
（一）會計計量的含義
會計計量，就是用貨幣或其他量度單位計量各項經濟業務及其結果的過程。其特征是以數量（主要是以貨幣單位表示的價值量）關係來確定物品或事項之間的內在聯係，或將數額分配於具體事項。其關鍵是計量屬性的選擇和計量單位的確定。作為財務會計的一個重要環節，會計計量應該堅持三個基本質量標準，即同質性、證實性和一致性。
（二）會計計量屬性
在財務會計中，會計人員應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其相關金額。計量屬性是指所要計量的某一要素的特性方麵。從會計角度，計量屬性反映的是會計要素金額的確定基礎，主要包括曆史成本、重置成本、可變現淨值、現值和公允價值等。
1.曆史成本。曆史成本又稱為實際成本，在曆史成本計量下，取得某項資產要按照購買時真實支付的現金或者現金等價物的金額確定，即原始票據上列示的金額，或者按照購置資產時所付出的資產對價的公允價值計量。它是一種實際的交易而不是可能的交易，並排除了市場的不確定性和風險，具有較大的可靠性及相關性。