論中國公辦高校總會計師製度的建立
封麵專題
作者：劉東
【摘要】西方首席財務執行官（CFO）在公司治理結構中處於戰略決策管理層麵。我國高校總會計師製度由來已久，但因多方麵原因，隻有極少數高校設置了名不副實的總會計師崗位。2011年《高等學校總會計師管理辦法》頒布，此項工作再次被提上議事日程。應站在建立現代大學製度的高度，進一步完善我國高校法人治理結構，深入分析高校領導幹部任用管理體製、高校財務資產管理現狀、總會計師的職責與定位、考核選拔機製等方麵的問題，借鑒西方CFO製度，積極推動並建立規範的公辦高校總會計師製度。
【關鍵詞】西方CFO製度；總會計師製度；現代大學製度；法人治理結構；幹部管理體製；總會計師職責與定位；考核選拔機製
西方首席財務執行官（CFO）製度已有80餘年的曆史。我國國有大中型企業於新中國成立之初沿襲了前蘇聯模式，建立了“一廠三師製”即廠長、總工程師、總經濟師、總會計師，可見總會計師製度在我國由來已久。1985年頒布的《會計法》第一次以法律的形式正式確定了總會計師製度，1987年原國家教委頒布了《高等學校總會計師工作試行規程》。但因多方麵原因，隻有極少數高校設置了無責無權或有責無權的總會計師。2010年7月，中共中央、國務院頒布的《國家中長期教育改革和發展規劃綱要（2010—2020年）》（以下簡稱《教育規劃綱要》）指出：“在高等學校試行設立總會計師職務，……公辦高等學校總會計師由政府委派。”2011年4月，教育部、財政部頒布了《高等學校總會計師管理辦法》，公辦高校總會計師的設置工作又被提上了議事日程。教育部雖於2012年、2013年先後公開選聘了16位部屬高校的總會計師，但與全國普通公辦高校2 100多所的總規模（其中公辦本科院校800多所）相比，還很不相稱。必須站在建立現代大學製度的高度，積極推動並建立規範的公辦高校總會計師製度。
一、中西方國家CFO製度的國際比較
CFO在實務中又稱首席財務執行官、財務總監或總會計師，其稱謂都是舶來品。這裏，重點比較分析一下西方國家的首席財務執行官CFO與我國的總會計師，二者存在的諸多不同之處。
（一）稱謂不同，本質不同
“首席財務執行官”的稱謂最早可以追溯到1931年美國的財務執行官協會（Financial Executives Institute，FEI），在20世紀70年代西方國家開始流行，是企業地位顯赫的高級管理職位。首席財務執行官本質上是代表出資人（股東和董事會）對經營層進行監控，對企業外部資本實施控製，對企業戰略等進行管理。“總會計師”的提法源自前蘇聯的計劃經濟體製，當時是一個既對國家負責，又對企業行政一把手負責的職位。1990年國務院發布的《總會計師條例》，要求國有大中型企業設立總會計師崗位，並規定總會計師是單位的最高財務負責人。後來《會計法》和《企業國有資產監督管理暫行條例》等都對總會計師的地位、職責、權限等又作了相關規定。從本質上說，總會計師職位具有濃厚的行政色彩，是一種行政製度的安排，總會計師在企業法人治理結構中的地位、職責和權限等，與當前經濟全球化和企業改革的進程都極不相稱。
（二）治理結構不同，所處地位不同
公司治理結構（Corporate Governance）最早起源於美國和英國，又稱“法人治理結構”。它是指由股東會、董事會、經理和監事會組成的一種製度安排和運行機製，以規製所有權與經營權分離產生的股東與董事會之間的信托關係和董事會與經理之間的代理關係。
首席財務執行官最早一般由首席執行官（CEO）提名，董事會聘任，對董事會負責，代表投資方對經營層進行監控。美國出現一係列管理層欺詐醜聞後，在2002年出台的《薩班斯—奧克斯法案》明確把“首席財務執行官”提高到與“首席執行官”同等的法律地位，規定首席財務執行官由董事會聘任或解聘，並對董事會負責，進而對出資人或股東負責。綜合我國《會計法》、《總會計師條例》等法律法規，可以看出總會計師是根據企業主要行政領導提名，由政府或者企業自己任命，是企業的行政領導成員，代表管理當局，與經營者利益完全一致，協助主要行政領導工作，並對主要行政領導負責。在公司治理中，總會計師的定位在執行層，對行政領導負責，不屬於決策層，不對董事會負責。
（三）職責不同，權限不同
首席財務執行官的職責不局限於財務籌劃和會計核算方麵，主要集中在參與製定和實施企業戰略、向決策層提供決策信息支持、參與決策、促使股東財富最大化等方麵。首席財務執行官同首席執行官、首席運營官同為董事會中不可或缺的三個內部人，首席財務執行官的權限主要由其在董事會中的地位和在管理層中發揮的作用決定，首席財務執行官管轄首席信息官（Chief Information Officer）、主計長（Controller）和司庫（Treasurer），首席財務執行官往往還身兼若幹專業委員會負責人。近年來，首席財務執行官的工作重心已經由財務工作，轉向了財務、商業和戰略計劃方麵兼顧。美國的《薩班斯—奧克斯法案》明確了首席財務執行官要分別向首席執行官和審計委員會彙報工作，實際上進一步擴大了首席財務執行官的監督權限。
根據我國相關法律法規規定，總會計師的職責類似於西方的主計長，主要側重於財務管理和會計核算，即集中在預算管理、成本管理、經濟活動分析、財務報告、財務製度和財務人員管理等方麵。近年來，國內總會計師的職責對企業戰略、信息技術、管理會計等雖有一定的涉及，但層次和頻率相對較少。總會計師的權限主要在重大財經事項的決策、財經法規的維護、財會隊伍建設等方麵。在實際工作中，總會計師往往排名在領導班子的最末位，較少成為黨組（黨委）成員，在黨管幹部和民主集中製的現實麵前，其實際權限大打折扣。
（四）比較的結論
總體上來講，發達國家的CFO更多地參與了公司戰略，在設計財務業務處理流程的同時，領導實現股東的價值創造，參與公司戰略決策，從一定意義上講，西方國家的CFO與CEO是平起平坐的關係。我國的總會計師雖然在實務中也常被稱作CFO，但主要發揮的是類似西方國家公司中主計長所履行的基本財務職能（如財務報表編製、財務製度的建立和完善、日常的財務會計核算、公司資產的保值增值、稅務管理等），以及司庫所履行的部分重要財務職能（如籌融資、資金管理、生產管理、內外部關係的溝通、業績考核、產品定價等），而在製定公司全麵預算、參與重大投資項目和公司戰略決策、風險管理等方麵的高級財務管理職能欠缺。在大多數情況下，中國的CFO（總會計師）與公司的CEO（執行總裁、總經理）之間是事實上的上下級關係。
二、現代大學法人治理結構問題分析
（一）現代大學法人治理結構的內涵
現代大學法人治理結構，是指對現代大學內部利益關係主體的權利進行合理安排，讓各群體之間達到利益均衡，並協調處理好外部利益相關者之間權利機製的治理結構。建立現代大學製度的關鍵在於構建合理的法人治理結構。
法人治理結構追求的是利益的一致性，各個利益主體都在追求自己的權利，當多種利益發生衝突時，隻能通過權利之間的製衡來實現利益的合理分配，這是治理的關鍵所在。現代大學的法人治理就是將高等教育由單一的政府投資轉變為吸收社會多元化的投資，法人治理結構的本質就是用合同關係即以法律的方式規範各利益相關者之間的關係，其功能就是配置責任、權力、利益，構建滿足現代大學需要的內部行政管理和學術管理機製。
（二）現代大學法人治理結構的基本原則
以優異的教學質量和先進的教學設備在教育界享有很高聲譽的英國著名學府肯特大學，其大學管理委員會認為有效的治理結構必須遵循的基本原則有：第一，“大學的執行治理機構”和最終的決策製定機構必須實行集體決策機製，而不能實行個人決策機製；第二，常設的權力機構要負責大學法人財產安全；第三，要根據學校的需要明確常設權力機構以及其他專業委員會和老師、一般官員的角色權力、責任和職能；第四，大學的一切活動和決策都應該遵循大學的章程及綱領的要求，遵循相關的法律製度；第五，常設的權力機構要像基金委員會一樣，有戰略計劃和全年的財務預算；第六，要建立處理所有合適的增強目標的運行係統；第七，對辦學的決策和風險應建立評估、記載和監督的機製；第八，管理的信息應該是公開的、可信賴的、對稱的，防止機會主義冒險；第九，各利益和權利之間的溝通應該是有效的。肯特大學的上述治理原則，比較全麵和準確地涉及了大學治理應當涵蓋的內容和形式。
（三）現代大學法人治理結構的特征
現代大學法人治理結構有如下特征：（1）現代大學法人治理結構的非營利性是區別於其他社會組織的前提。公共經濟學理論把高等教育歸屬於準公共產品，現代大學是介於政府和企業之間的一種特殊的非營利性組織。（2）現代大學法人治理結構建立的基礎是要有清晰的產權關係。任何組織治理結構的建立都需要清晰的產權，出資者和大學的產權關係要以法律的形式規定出來。所謂學校的產權，是指學校財產的所有權、支配權、處置權和收益權等權利。而目前我國的大學基本都存在產權結構不合理、不清晰等弊端。（3）現代大學法人治理結構建立的關鍵是權力的分配問題。現代大學有其自身特殊的權力結構即行政權力與學術權力的二元結構，它體現的是行政權力和學術權力兩種不同利益群體之間的關係，是體現現代大學作為特殊社會組織，區別於其他非學術性社會組織的重要特征。學術權力與行政權力的均衡發展將是建立現代大學法人治理結構的關鍵。