企業合並會計處理中權益結合法和購買法的差異分析
實務與操作
作者：胡冰
摘要：隨著後經濟危機時代的到來，國內外企業並購浪潮高漲。根據我國企業會計準則的規定，企業合並的處理方法有購買法和權益結合法兩種，本文結合上市公司企業合並的真實案例，對企業合並兩種處理方法的差異進行了全麵的分析與探討，力求對我國新會計準則的相關規定有更加深刻的認識和理解。
關鍵詞：企業合並 權益結合法 購買法
企業合並是通過資本集中從而實現市場集中的基本形式，企業合並使用的會計處理方法不同，使得企業合並財務報表反映出的財務狀況和經營成果也不同，進而影響到企業的資產價值、合並雙方的直接經濟利益，其他相關方利益以及社會資源的優化配置。目前在我國企業合並會計處理方法中，采用權益結合法與購買法兩種方法。
一、企業合並中權益結合法與購買法理論層麵的差異
權益結合法將企業合並視為兩個或兩個以上經營主體對一個聯合後的企業或集團公司開展經營活動的資產組合。因為合並的完成不需要任何一個參與合並的企業流出資產，原有各企業的股東通過其股權的聯合，形成一個新的會計個體，繼續從事以前的業務並按各自的股份享有權利和承擔風險。因此，任何一方都不能認定為購買方。權益結合法不存在新的計價基礎，仍是沿用原曆史成本進行反映，同時也不確認商譽。因此，權益結合法強調的經濟行為是聯合。既然新企業是原有各企業的延續，按照持續經營假設和曆史成本計價原則，同一控製下的企業合並應按照權益結合法進行會計處理。例如2011年11月22日，天虹商場股份有限公司（002419）發布公告稱，該公司控股股東中國航空技術深圳有限公司與深圳中航集團股份有限公司（HK.0161）於2011年11月16日簽署了《資產購買協議》，確認將其持有的天虹商場316 257 000股股份，占本公司總股本的39.52%，以協議方式轉讓給子公司深圳中航集團股份有限公司，而中國航空技術深圳有限公司持有其58.77%的股份。本次股份轉讓事項完成後，中國航空技術深圳有限公司將不再直接持有天虹商場股份有限公司股權。由於合並雙方同屬於中國航空技術有限公司旗下公司，故在此項實例中，合並前後均受中國航空技術深圳有限公司最終控製，為同一控製下的企業合並，按照權益結合法進行會計處理。
購買法將企業合並視為實施合並企業購買另一個或幾個企業的淨資產，相當於以一定價款購進該企業的機器設備、存貨等資產項目，同時承擔該企業的全部負債。在絕大多數企業合並業務中，如果一個企業獲得對另一個或幾個企業的控製權，都必須付出相應的代價，包括支付現金、發行股票以及其他資產等。因此，購買法強調的經濟行為是交易。因此，非同一控製下的企業合並購買資產業務，按照傳統的以實際交易價格計價的會計原則，應按照購買法加以處理。例如2010年3月28日，中國最大的私營汽車製造商浙江吉利控股集團有限公司與福特汽車公司簽署最終股權收購協議，以18億美元，約合人民幣169.69億元買下旗下品牌沃爾沃100%的股權及相關資產。瑞典汽車品牌沃爾沃的注冊資本為22.54億瑞典克朗元，約合人民幣21.50億元，福特汽車公司擁有其100%的股權。在此案中合並雙方為非同一控下的企業合並，這時所采用的方法即為購買法。